ILPP1/443-469/07-2/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Rockwool Polska, przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2007 r. (data wpływu 7 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów ze skalnej wełny mineralnej, przeznaczonych do izolacji cieplnej, akustycznej i ogniowej oraz akcesoriów i materiałów pomocniczych związanych z zastosowaniem tych wyrobów. Produkty Wnioskodawcy są sprzedawane licencjonowanym dystrybutorom oraz firmom wykonawczym (zwanym dalej dystrybutorami). W celu zwiększenia efektywności wzajemnej współpracy, Spółka realizuje program gratyfikacji efektywności dystrybutorów poprzez system okresowych premii pieniężnych za zrealizowanie określonej wartości zakupu towarów. W tym celu Wnioskodawca zawiera z poszczególnymi dystrybutorami umowy o przyznaniu premii pieniężnej, na mocy których dystrybutorom, w sytuacji przekroczenia określonego w umowie poziomu obrotów w okresie rozrachunkowym, przysługuje premia pieniężna. Dystrybutorzy dokumentują przyznane premie pieniężne fakturami VAT. Spółka odlicza podatek naliczony z otrzymanych od dystrybutorów faktur zakupu. Umowy nie wymagają od dystrybutorów świadczenia żadnych dodatkowych usług w celu uzyskania premii pieniężnych, oprócz dokonywania zakupów towarów powyżej określonego w umowie pułapu.

Wnioskodawca planuje utrzymanie dotychczasowego systemu gratyfikacji dystrybutorów w roku 2008 i w latach następnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym przyznawane i wypłacane przez Wnioskodawcę dystrybutorom premie pieniężne podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur dokumentujących przyznanie ww. premii.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane premie pieniężne stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1a, z uwzględnieniem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymywanych faktur dokumentujących przyznane premie pieniężne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zdaniem Spółki, premie pieniężne, wypłacane dystrybutorom jako wynagrodzenie za określone zachowanie, polegające na nabyciu towaru o ustalonej wartości w wyznaczonym czasie, stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobne stanowisko zawarte zostało w piśmie Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. o sygnaturze PP3-812-1222/2004/AP/4026. Pismo Ministra Finansów dotyczące zasad opodatkowania VAT premii pieniężnych zostało opublikowane w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z dnia 22 lutego 2005 r. W konsekwencji, zgodnie z art. 14 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w grudniu 2004 r., Spółka nie może ponieść negatywnych konsekwencji związanych z zastosowaniem się do wyjaśnień wynikających z tego pisma. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał wyjaśnienie Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze o sygnaturze 1-2/443-176/04/EL z dnia 21 grudnia 2004 r.

W konsekwencji, w związku z faktem, że udzielane premie pieniężne są związane z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz, że Spółka otrzymuje faktury dokumentujące udzielenie tych premii, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących przyznanie takich premii.

Przy uwzględnieniu takiego stanowiska, w ocenie Spółki, nie będzie miał do niej zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, znowelizowany ustawą z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 88 ust. 3a pkt 2 cytowanej ustawy, od dnia 1 stycznia 2008 r. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wątpliwości Spółki dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego po dniu 1 stycznia 2008 r. z otrzymywanych faktur za premie pieniężne budzi fakt, że dnia 6 lutego 2007 r. wydany został wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturze I FSK 94/06, zgodnie z którym premia wypłacona przez sprzedawcę w przypadku osiągnięcia określonego progu obrotów nie jest dla nabywcy wynagrodzeniem za świadczone usługi, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobne stanowisko wyrażone zostało w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r. o sygnaturze III SA/Wa 4080/06.

Przyjmując stanowisko sądów administracyjnych, wyrażone w powyższych wyrokach, należałoby przyjąć, że do faktur dokumentujących przyznane premie pieniężne ma zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc od dnia 1 stycznia 2008 r. Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony udokumentowany powyższymi fakturami, bez względu na to, czy kwota wykazana na fakturze została uregulowana.

Spółka wskazuje jednak, że cytowana już interpretacja Ministerstwa Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. o sygnaturze PP3-812-1222/2004/AP/4026, dotycząca stosowania przepisów art. 8 i art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą wypłacana premia pieniężna jest wynagrodzeniem za świadczenie usług, a więc podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie została w związku z przytoczonymi powyżej wyrokami zmieniona.

W związku z powyższym Spółka podtrzymuje swoje stanowisko, zgodnie z którym przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wypłacane dystrybutorom premie pieniężne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie natomiast do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. między innymi od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem także zachowanie, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca udziela swoim dystrybutorom premii pieniężnych za ustalone okresy z tytułu osiągnięcia określonego pułapu obrotów przy zakupie jego produktów. W przedmiotowym przypadku premia ta nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniona od konkretnego zachowania nabywcy. Z treści wniosku nie wynika, aby możliwe było powiązanie premii z konkretną dostawą (lub dostawami), a zatem aby mogła ona być potraktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. wyżej ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku z powyższym w przedmiotowej sytuacji premia pieniężna podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. według 22% stawki podatku VAT, oraz winna być udokumentowana poprzez wystawienie przez świadczącego usługę - dystrybutora Wnioskodawcy - faktury VAT na rzecz nabywcy usług - Wnioskodawcy wypłacającego premię pieniężną.

Kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX (art. 86-95) ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 86 ust. 1 cyt ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Generalnie zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

nbspnbsp - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Ponadto, w myśl przepisu art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r.), nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Cytowany wyżej przepis nie ogranicza prawa Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w związku z otrzymaniem od dystrybutora faktur dokumentujących udzielone przez Wnioskodawcę premie pieniężne. Premie pieniężne, o których mowa w pytaniu powinny być udokumentowane przez otrzymującego fakturą VAT i opodatkowane 22% stawką podatku od towarów usług, zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w fakturze otrzymanej od dystrybutora z tytułu udzielonej mu premii pieniężnej, pod warunkiem oczywiście spełnienia przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 tej ustawy oraz niezaistnienia innych przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.