ILPP1/443-46/08-3/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2007 r. (data wpływu 3 stycznia 2008 r.), uzupełnionym po wezwaniu pismem z dnia 1 kwietnia 2008 r. (data wpływu 3 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 1 kwietnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w dniach 17 i 18 lutego 2005 r. nabył w drodze dziedziczenia testamentowego po zmarłych wujach gospodarstwo rolne położone w W. Nabycie stwierdzone zostało postanowieniem Sądu Rejonowego dla W.-K. z dnia 14 grudnia 2005 r. W skład gospodarstwa wchodziło sześć działek rolnych (grunty rolne, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty leśne) o łącznej powierzchni 6,28 ha wraz z budynkiem mieszkalnym i gospodarczym (budynki zostały wyburzone w bieżącym roku). Działki położone są w gminie K, jednostka ewidencyjna 0..., K, obręb nr 0..., W. Dla nieruchomości założona jest księga wieczysta w Sądzie Rejonowym dla W.-K. nr WR (...).

Jedną z działek, o powierzchni 0,81 ha, Wnioskodawca ma zamiar sprzedać w roku 2008. Działka ta widnieje w ewidencji gruntów jako użytek rolny zabudowany (wniosek o zmianę wpisu w wyniku rozbiórki budynków został złożony w grudniu 2007 r. i dotąd nie został rozpatrzony) - 0,29 ha, pastwiska trwałe 0,21 ha oraz grunty orne - 0,31 ha. Przed sprzedażą dokonany zostanie podział działki na pięć mniejszych, przy czym część z niej będzie przeznaczona na drogę wewnętrzną, a część (3 ary) przekazana zostanie gminie w związku z poszerzeniem ulicy dojazdowej.

W obowiązującym obecnie miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego teren ten przeznaczony jest częściowo pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną (ok. 1/3), a częściowo pod zabudowę zagrodową z dopuszczeniem zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Wnioskodawca wyjaśnił, że na przedmiotowym gruncie nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej ani rolniczej jako rolnik ryczałtowy w rozumieniu ustawy o VAT.

Ponadto, grunt ten, z wyłączeniem zabudowań, jest od lutego 2006 r. nieodpłatnie udostępniony znajomemu rodziny, prowadzącemu gospodarstwo rolne. Z tytułu udostępnienia korzystający pokrywa podatek od nieruchomości (w wysokości kilkuset złotych rocznie) oraz opłaty do spółki wodnej (około 50 zł rocznie).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowane na rok 2008 transakcje sprzedaży poszczególnych wydzielonych działek spowodują, że Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług zobowiązanym do zapłaty podatku VAT w związku z ich dokonaniem.

Wnioskodawca uważa, że planowane transakcje nie będą podlegać podatkowi od towarów i usług. Wyprzedaż działek nabytych w drodze podziału spadku nie może być utożsamiana z prowadzeniem "samodzielnej działalności gospodarczej". Działalność gospodarcza, której przedmiotem jest sprzedaż nieruchomości, jest rodzajem działalności handlowej. Handel polega zaś na zakupie i odsprzedaży towarów w celach zarobkowych. Nabywanie towarów w celu ich odsprzedaży jest cechą podstawową handlu, a cecha ta w sytuacji będącej przedmiotem wniosku nie występuje.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym przypadku nie występuje także cecha częstotliwości, którą można określić jako stałość, powtarzalność czynności określonego rodzaju. Jednym z elementów "częstotliwości" działania jest niewiadoma co do tego, ile razy te czynności będą powtarzane. W przypadku osoby, która posiada określoną nieruchomość i rozporządza nią sprzedając poszczególne działki, oczywistym jest jaka maksymalna ilość czynności zostanie dokonana. Takie czynności nie są więc realizowane w ramach działalności wykonywanej w sposób częstotliwy. Można by je określić jako wielokrotne, ale ustawodawca nie użył takiego sformułowania.

Pogląd, wedle którego o zakwalifikowaniu danej czynności jako opodatkowanej VAT decyduje wyłącznie to, czy została ona dokonana kilka, kilkanaście czy kilkadziesiąt razy należy uznać za błędny. O statusie podatnika VAT decydują bowiem także inne okoliczności, przede wszystkim zaś zorganizowane, stałe uczestniczenie w obrocie gospodarczym (nabywanie i zbywanie usług lub dóbr materialnych) i związane z tym uczestniczeniem ponoszenie ryzyka prowadzenia działalności. Przyjęcie ilości transakcji, jako wyłącznego kryterium prowadzi zresztą do nieuzasadnionego różnicowania osób znajdujących się w podobnej sytuacji: ktoś, kto odziedziczy jedną lub dwie działki i je sprzeda jednemu, bądź dwóm nabywcom nie staje się podatnikiem VAT; natomiast osoba, która w taki sam sposób nabyła większy majątek, ewentualnie dokonuje sprzedaży cząstkowej (poprzez podział nieruchomości) ma już mieć obowiązek rozliczania tego podatku. Podobne stanowisko prezentowane jest także w komentarzach dotyczących podatku od towarów i usług: "Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach własnych" (J. Zubrzycki "Leksykon VAT 2006", Wrocław, rok 2006, str. 759). Zostało ono także przyjęte w orzecznictwie sądów administracyjnych (zobacz wyrok WSA w Warszawie z 15 stycznia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3885/06 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z 6 września 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 1254/05).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Pojęcie częstotliwości należy rozumieć jako zakładające powtarzalność czynności tego samego rodzaju. Przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania pewnej czynności w sposób częstotliwy muszą istnieć w chwili wykonania usługi lub sprzedaży towaru.

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Z sytuacją prawną Wnioskodawcy wiąże się również art. 710 - 719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zgodnie z którym, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z przedstawionego stanu wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności rolniczej w charakterze rolnika ryczałtowego, jednakże oddane w ramach umowy użyczenia znajomemu rodziny, prowadzącemu gospodarstwo rolne nieruchomości skutkują uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Użytkujący grunty uiszcza za Wnioskodawcę podatek od nieruchomości oraz opłaty do spółki wodnej, tym samym stosunek prawny zawarty przez Wnioskodawcę nie związany jest z bezpośrednią odpłatnością, ale z uzyskiwaniem korzyści w postaci opłaconych należności. Cytowany przepis kodeksu cywilnego wymaga, by użyczenie rzeczy odbywało się w sposób bezpłatny.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.) podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

W związku z powyższym, Wnioskodawca, jako posiadacz zależny nie może być uznany za podatnika podatku od nieruchomości.

Ponadto, zgodnie z art. 74b ust. 4 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 239, poz. 2019 z późn. zm.) marszałek województwa ustala dla każdego zainteresowanego właściciela gruntów, w drodze decyzji, wysokość opłaty melioracyjnej albo opłaty inwestycyjnej, proporcjonalną do powierzchni gruntów, na które korzystny wpływ wywierają urządzenia melioracji wodnych szczegółowych.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, opłaty ponoszone przez korzystającego, związane z podatkiem od nieruchomości oraz opłatą do spółki wodnej nie stanowią integralnej części użyczenia, albowiem, zgodnie z przepisem art. 713 Kodeksu cywilnego biorący do używania ponosi jedynie zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

Odnosząc stan faktyczny do treści art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wskazać należy, iż użyczenie gruntu (skutkujące korzyścią majątkową) nosi znamiona dzierżawy i dokonane zostało dla celów zarobkowych oraz ma charakter ciągły. Takie postępowanie ustawa o podatku od towarów i usług definiuje jako działalność gospodarczą.

Uwzględniając zatem treść przytoczonych przepisów oraz stan zawarty we wniosku wskazać należy, iż Wnioskodawca wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto postępowanie Zainteresowanego w przedmiocie sprzedaży działek jest czynnością określoną w art. 5 ustawy o VAT.

Konsekwencją analizy dokonanej powyżej jest stwierdzenie, iż transakcja sprzedaży działek budowlanych wydzielonych z gruntu rolnego, udostępnionych w drodze czynności odpłatnej osobie trzeciej (czynności stanowiące wykorzystanie towarów w celach zarobkowych), ma związek z działalnością gospodarczą. W tej sytuacji Wnioskodawca sprzedając omawiany grunt, nie zbywa majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W związku z faktem, iż powyższe zastrzeżenia nie mają zastosowania w sprawie Wnioskodawcy stwierdzić należy, że dostawa gruntów podlega opodatkowaniu stawką podatku 22%.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zwolnienie wynikające z cytowanego wyżej przepisu przysługuje jednakże wyłącznie względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane czy też pod zabudowę.

Reasumując, dostawa gruntów przeznaczonych pod zabudowę mieszkalną udostępnianych w drodze czynności odpłatnej osobie trzeciej (nabytych na podstawie działu spadku) wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli dostawa przedmiotowych działek nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.