ILPP1/443-46/07-2/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2007 r. (data wpływu 21 sierpnia 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 listopada 2007 r. (data wpływu 19 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwrotu wykorzystanej ulgi podatkowej - jest prawidłowe.

W dniu 21 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwrotu wykorzystanej ulgi podatkowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 7 listopada 2007 r. nr ILPB1/415-46/07-2/AP, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 12 listopada 2007 r., a w dniu 19 listopada 2007 r. (wg daty wpływu) wniosek uzupełniono o brakujące informacje, tj. doprecyzowano opisany stan faktyczny.

W wezwaniu poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik w 2000 r. nabył udziały w nieruchomości i w związku z tym korzystał z tzw. ulgi na wynajem w oparciu o przepis art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Deweloper, od którego nabyto udziały, ogłosił w 2003 r. upadłość. Ze względu na upadłość dewelopera inwestycja, w związku z którą dokonano odliczenia ulgi z tytułu budowy własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem na wynajem, nie została zakończona.

Obecnie - tj. w 2007 r., podatnik zamierza zawrzeć umowę przedwstępną dotyczącą zbycia tychże udziałów z określeniem, iż umowa przyrzeczenia (zasadnicza) zostanie zawarta w 2011 r..

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnik będzie zmuszony do zwrotu ulgi, to jest do zwiększenia dochodu o kwotę wcześniej odpisaną.

Zdaniem Wnioskodawcy podatnik, który na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176) skorzystał w 2000 r. z ulgi z tytułu budowy mieszkań na najem, i który przed upływem dziesięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyto udział na własność zbył go, jest obowiązany doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty. Dziesięcioletni okres liczy się od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub udziały w działce. Wnioskodawca podał, iż katalog przesłanek utraty prawa do ulgi z tytułu budowy lokali pod wynajem ma charakter zamknięty i został zawarty w art. 7 ust. 14 i 14a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1956).

Zatem - zdaniem Wnioskodawcy - w sytuacji, gdy osoby posiadające udziały w nieruchomościach, w stosunku do których wcześniej skorzystano z ulgi na budowę lokali pod wynajem, dokonają sprzedaży tych udziałów przed upływem 10 lat od końca roku podatkowego, w którym nabyto działkę lub prawo wieczystego użytkowania gruntu pod budowę tego budynku, będą zmuszeni zwiększyć dochód o kwotę wcześniej odpisaną i zapłacić podatek.

Wnioskodawca wskazał, że żadna z przesłanek wymienionych w art. 7 ust. 14 nie wskazuje, iż obowiązek zwrotu powyższej ulgi dotyczy sytuacji zawarcia umowy przedwstępnej przed upływem 10-letniego okresu. W przypadku, gdy umowy zakupu udziałów zawierane były w 2000 r., to 10-letni okres upływa 31 grudnia 2010 r.. Zatem jeżeli umowa przyrzeczona ma zostać zawarta po upływie tego okresu, nie powstanie obowiązek zwrotu odliczonego podatku i nie powstanie obowiązek zapłaty podatku z tytułu uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca określił, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W cytowanym przepisie użyto wyrażenie "zbycie", zatem aby powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu, musi nastąpić sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie można mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r. podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Przesłanki utraty nabytego prawa do ulgi określał przepis zawarty w art. 26 ust. 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r.. Natomiast obecnie kwestię tę reguluje art. 7 ust. 14 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104 z późn. zm.), zgodnie z którym podatnicy, którzy korzystali z odliczeń, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w latach 1997-2000 i przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym:

nbspnbsp-są obowiązani doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpiły te okoliczności, uprzednio odliczone kwoty.

Natomiast na mocy art. 7 ust. 14a ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw dziesięcioletni okres, o którym mowa w ust. 14:

Wnioskodawca określił, iż podatnik nabył udziały w nieruchomości. Należy zaznaczyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji "nieruchomości" ani "udziału w nieruchomości". Dlatego w tym przypadku należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego tj. art. 46 i art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Z przepisów tych wynika, że budynek trwale związany z gruntem jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Dlatego sprzedaż nieruchomości (udziału w nieruchomości) obejmuje zarówno zbycie gruntu (udziału w gruncie) jak i znajdującego się na nim budynku (udziału w budynku) trwale z nim związanego, chyba że na mocy przepisów szczególnych budynek jest odrębnym od gruntu przedmiotem własności. Jednak z przedstawionych informacji nie wynika, że ustanowiono odrębną własność lokali mieszkalnych. Deweloper, od którego nabyto udziały w nieruchomości ogłosił upadłość, co tutejszy organ zrozumiał, iż inwestycja nie została zrealizowana.

Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie mieć będzie przepis zawarty w art. 7 ust. 14a pkt 2 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw. W związku z tym, w sytuacji, gdy udział w nieruchomości nabyto w 2000 r., dziesięcioletni okres, o którym mowa w art. 7 ust. 14 ww. ustawy liczy się od końca 2000 r.. Tak więc, w przypadku, gdy zbycie działki (udziału w nieruchomości) nastąpi po dniu 31 grudnia 2010 r., na sprzedającym nie będzie ciążyć obowiązek doliczenia uprzednio odliczonych kwot do dochodów roku podatkowego, w którym nastąpi zbycie.

Zapis art. 157 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) stanowi, iż własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu. Natomiast zgodnie z art. 157 § 2 ww. ustawy, jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności.

Jednocześnie art. 158 ww. ustawy - Kodeks cywilny stanowi, że umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Powyższe zapisy wskazują, że zbycie nieruchomości (udziałów w nieruchomości) nastąpi dopiero w momencie podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność nieruchomości (udziałów w nieruchomości).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.