ILPP1/443-431/11-4/MP - Możliwość zwolnienia od podatku VAT świadczenia usług w zakresie organizacji szkoleń dla administracji publicznej, finansowanych ze środków publicznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. z dnia 7 marca 2011 r. (data wpływu 11 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2011 r. (data wpływu 23 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla prowadzonych szkoleń dla administracji publicznej finansowanych ze środków publicznych - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla prowadzonych szkoleń dla administracji publicznej finansowanych ze środków publicznych. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 maja 2011 r. (data wpływu 23 maja 2011 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka "A" jest płatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym pod numerem NIP. Firma "A" Sp. z o.o. od roku 2008 świadczy usługi szkoleniowe stosując PKD 85.59 B - pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej niesklasyfikowane skierowane do administracji publicznej (samorządowej).

Do 31 grudnia 2010 r. wystawiając faktury VAT dla jednostek administracji publicznej (samorządowej) korzystała ze stawki zwolnionej dla tych usług, które były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy o VAT. Od 1 stycznia 2011 r. zwalnia się od podatku usługi określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, czyli: określone w ww. pkt 29 usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 i jednocześnie jak określono w lit. c) ww. pkt 29 finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Usługi szkoleniowe, które świadczy "A" Sp. z o.o. są finansowane w całości ze środków publicznych, ponieważ odbiorcą tych usług są jednostki sektora publicznego, a odpłatność za świadczone usługi ponoszą z dochodów publicznych, o czym mówi art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 27 września 2009 r. o finansach publicznych, że środkami publicznym są:

Następna kwestia, szkolenia, które świadczy spółka "A" dla instytucji publicznych, podnoszą kwalifikacje pracowników administracji publicznej, gdzie Kodeks pracy, w niżej wymienionym przepisie określa, czym jest podnoszenie kwalifikacji art. 103 § 1 Kodeksu Pracy, wskazuje, że przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie wiedzy lub jej uzupełnianie z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Spółka "A" świadczy szkolenia 1, 2, 3 dniowe, których docelowym działaniem jest uzupełnianie wiedzy, poszerzanie o nowe elementy wiedzy, w konsekwencji podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

W uzupełnieniu z dnia 20 maja 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż: nie jest objęty systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Świadczone usługi, to usługi w zakresie kształcenia. Wnioskodawca posiada wpis do ewidencji instytucji szkoleniowych pod numerem 2.30/00236/2009 wydanym przez Wojewódzki Urząd pracy w Poznaniu. Usługi objęte przedmiotowym wnioskiem są aktualizowane za pośrednictwem stron internetowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, Firma "A" Sp. z o.o. stoi na stanowisku "że w świetle obowiązujących przepisów, czyli od 1 stycznia 2011 r. ma prawo do stosowania stawki zwolnionej dla usług szkoleniowych, korzystając z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) - ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. - szkolenia podnoszące kwalifikacje zawodowe finansowanie w całości ze środków publicznych. Jak wcześniej Wnioskodawca nadmienił, szkolenia skierowane są w pełni i wyłącznie do administracji publicznej, a ich działaniem jest podnoszenie wiedzy kadry pracowniczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku - na mocy art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione od podatku usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.).

W świetle art. 132 ust. 1 lit. i) ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania.

Z uwagi na fakt, iż jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. zwolnienie, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, nie będzie miało zastosowania dla świadczonych przez Spółkę usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego czy szkolenia i kursy świadczone przez placówkę kształcenia ustawicznego są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

* czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;

* czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub

* czy usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Ponadto zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane i usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl natomiast § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane a także usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego, bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest płatnikiem podatku od towarów i usług, od roku 2008 świadczy usługi szkoleniowe stosując PKD 85.59 B - pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej niesklasyfikowane skierowane do administracji publicznej (samorządowej). Do 31 grudnia 2010 r. wystawiając faktury VAT dla jednostek administracji publicznej (samorządowej) korzystała ze stawki zwolnionej dla tych usług, które były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy o VAT. Usługi szkoleniowe, które świadczy Wnioskodawca są finansowane w całości ze środków publicznych, ponieważ odbiorcą tych usług są jednostki sektora publicznego, a odpłatność za świadczone usługi pochodzi z dochodów publicznych. Świadczone przez Zainteresowanego usługi skierowane są do instytucji publicznych i służą podnoszeniu kwalifikacji pracowników administracji publicznej. Podnoszenie kwalifikacji odbywa się z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Spółka świadczy szkolenia 1, 2, 3 dniowe, których docelowym działaniem jest uzupełnianie wiedzy, poszerzanie o nowe elementy wiedzy, w konsekwencji podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

A zatem nauczanie organizowane przez Wnioskodawcę pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkolenia i ma na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Wnioskodawca wskazał, iż nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Świadczone usługi, to usługi w zakresie kształcenia. Wnioskodawca posiada wpis do ewidencji instytucji szkoleniowych wydanym przez Wojewódzki Urząd Pracy. Usługi objęte przedmiotowym wnioskiem są aktualizowane za pośrednictwem stron internetowych. W związku z powyższym w tym przypadku nie ma zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż świadczone przez niego usługi edukacyjne są w całości finansowane ze środków publicznych.

Jak wskazał Zainteresowany, usługi szkoleniowe przeprowadzane przez niego dla pracowników administracji publicznej (samorządowej) spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego tychże pracowników, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi edukacyjne realizowane w ramach szkoleń mają bowiem na celu uzupełnianie wiedzy, poszerzanie o nowe elementy wiedzy, w konsekwencji podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Powyższe usługi szkoleniowe finansowane są w całości ze środków publicznych, co oznacza, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. usługi szkoleniowe (usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego) są finansowane w całości ze środków publicznych.

Reasumując stwierdzić należy, iż przeprowadzane przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług pod warunkiem, że usługi te obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z zawodem lub branżą i mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.