ILPP1/443-400/08-4/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2008 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 15 kwietnia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2008 r. (data wpływu 15 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 maja 2008 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w marcu 2003 r. zamienił grunt rolny 0,2 ha - klasy 3 na grunt rolny o wielkości 0,28 ha - klasy 5-6 w tej samej wsi, celem stworzenia gospodarstwa agroturystycznego. W roku 2004 Zainteresowany uzyskał pozwolenie na budowę domu, budynków gospodarczych i stajni, a następnie rozpoczął budowę (zgodnie z pozwoleniem). Córka Zainteresowanego podjęła studia na wydziale agroturystyki na Akademii Rolniczej. Pod koniec roku 2006 córka Wnioskodawcy podjęła decyzje, że po ukończeniu studiów wyjedzie do pracy za granicę. Dlatego Wnioskodawca podjął decyzję o wydzieleniu 8-9 działek z gruntu i ich sprzedaży. W związku z sytuacją rodzinną oraz chorobą (renta) nie podołałby prowadzeniu gospodarstwa. Zainteresowany nie zamierzał dokonywać podziału działki, a także jej sprzedawać.

Z dodatkowych informacji - przesłanych przez Wnioskodawcę - wynika, iż grunty zostały nabyte na podstawie umowy zamiany. Zainteresowany przedmiotowe grunty uprawiał. Wnioskodawca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego z tytułu działalności rolniczej i nie jest zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Ponadto nie udostępniał osobom trzecim gruntów na podstawie umowy dzierżawy (użyczenia). Natomiast budowa budynku mieszkalnego została zakończona na etapie - stan surowy zamknięty. Termin ukończenia nie jest znany - brak środków finansowych. Z powodu braku środków finansowych nie podjęto budowy budynków gospodarczych.

Budynek mieszkalny jest przeznaczony do celów mieszkalnych - działalności nie podjęto. Budowa ww. budynku nie została zakończona, wydatki nie przekroczyły 30% wartości początkowej. Wnioskodawca nie korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na remont obiektów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek budowlanych jest objęta podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek jest zwolniona od podatku VAT, ponieważ dostawa towarów opodatkowana jest podatkiem w przypadku gdy realizowana jest przez podmiot mający status podatnika i działający w takim charakterze. Ważne jest by w odniesieniu do konkretnej dostawy stwierdzić, że dana transakcja przeprowadzana jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Do uznania, że dostawa jest realizowana w ramach działalności gospodarczej istotne jest, by w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonania tych czynności wielokrotnie. Według Zainteresowanego, jeżeli okoliczności towarzyszące sprzedaży gruntu nie wskazują na zamiar powtarzania i kontynuowania tych czynności i ponadto nie zmierzają do nadania im stałego, zorganizowanego charakteru, oznacza to, że nie jest prowadzona działalność gospodarcza.

Według Zainteresowanego, sprzedaż majątku prywatnego, ze względów rodzinnych, który nie był nigdy związany z działalnością gospodarczą i nigdy nie był nabyty w celu dalszej odsprzedaży (pozwolenie na budowę, rozpoczęta budowa), nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów (zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy) należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Kwestię podstawy opodatkowania w przypadku dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, z określonego w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług pojęcia działalności gospodarczej wynika, że dla celów podatku od towarów i usług nie jest konieczne, aby działalność była działalnością zarobkową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły przez podmioty gospodarcze. Decydujące znaczenie ma częstotliwość dokonywania czynności. W efekcie dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy sprzedawcy można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy.

Dostawa gruntu nie rodzi więc obowiązku w podatku od towarów i usług wówczas, gdy dokonywana jest w ramach sprzedaży składników majątku własnego, a okoliczności nie wskazują, że czynności te realizowane są z zamiarem ich powtarzania i nie zmierzają do nadania im stałego charakteru, a grunty nie zostały nabyte w celu ich dalszej sprzedaży. Czynności takie nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "zamiar", jak również nie precyzuje pojęcia "sposób częstotliwy", w każdym przypadku należy badać, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jednokrotnie). Należy zaznaczyć, że o kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności. Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Z danych zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca dokonał zamiany gruntu rolnego w celu rozpoczęcia działalności gospodarczej (agroturystyka) i rozpoczął na nim budowę budynku mieszkalnego, dla celów związanych z działalnością (nie na cele osobiste). Obecnie Zainteresowany planuje wydzielić 8-9 działek z gruntu z zamiarem ich sprzedaży. Wnioskodawca nie będzie zatem wykonywał czynności jednorazowej, gdyż ma zamiar dokonywać kolejnych czynności tego rodzaju.

W związku z powyższym, stwierdza się, że sprzedaż przedmiotowych działek nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a dokonujący dostaw tych działek Wnioskodawca wykonuje czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy o VAT podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku niezależnie od wielkości obrotów. Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostaw tych towarów, niezależnie od wielkości swoich obrotów, są podatnikami tego podatku i stosownie do zapisu art. 96 ust. 1 tej ustawy, obowiązani są przed dniem wykonania pierwszej dostawy gruntów, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jaki i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Dostawa terenów niezabudowanych generalnie podlega opodatkowaniu 22% stawką VAT. Wyjątek stanowią tereny inne niż budowlane. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z opisu zawartego we wniosku nie wynika jednak, czy przedmiotem sprzedaży będą działki niezabudowane czy też na przedmiotowych gruntach posadowione są budynki.

Z uwagi na powyższe, tut. Organ informuje, iż w przypadku gdy dostawa dotyczyć będzie terenów zabudowanych, w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przytoczone poniżej przepisy oraz zasady opodatkowania.

Kwestię podstawy opodatkowania w przypadku dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki, rozstrzyga art. 29 ust. 5 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki lub ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z obniżonej stawki lub ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (art. 41 ust. 12 ustawy).

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a).

Natomiast art. 41 ust. 12b ustawy o VAT stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Na podstawie art. 41 ust. 12c ww. ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Ponadto, w oparciu o dodany od 1 stycznia 2008 r. § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego - zgodnie z art. 2 pkt 12 ww. ustawy - rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższej analizy przepisów wynika, że jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie grunt z posadowionym na nim budynkiem mieszkalnym (etap surowy zamknięty), sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11, to wówczas prawidłowym będzie zastosowanie 7% stawki podatku.

Reasumując stwierdzić należy, iż sprzedaż działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę (wydzielonych z gruntu rolnego) podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej, tj. 22%. Natomiast sprzedaż gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem mieszkalnym (stan surowy zamknięty) podlega opodatkowaniu według stawki obniżonej - 7%, pod warunkiem, że budynek spełnia definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego. Dostawa gruntu zabudowanego budynkiem nie spełniającym powyższej definicji opodatkowana jest 22% stawką VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.