ILPP1/443-394/13-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminnego Zakładu, przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2013 r. (data wpływu 9 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 lipca 2013 r. (data wpływu 26 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe - w zakresie stawki podatku VAT dla wykonania usługi przyłączy wodociągowych i przyłączy kanalizacyjnych w bryle budynków mieszkalnych sklasyfikowanych pod symbolem PKOB 11,

* nieprawidłowe - w zakresie stawki podatku VAT dla wykonania usługi przyłączy wodociągowych i przyłączy kanalizacyjnych poza budynkami mieszkalnymi sklasyfikowanymi pod symbolem PKOB 11.

W dniu 9 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla wykonania usługi przyłączy wodociągowych i przyłączy kanalizacyjnych. Dnia 26 lipca 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gminny Zakład został powołany Uchwałą Rady Gminy w sprawie utworzenia komunalnego zakładu budżetowego działającego pod nazwą Gminny Zakład, zmienioną Uchwałą nr Rady Gminy z dnia 29 grudnia 2010 r.

Zakład wykonuje zadania o charakterze użyteczności publicznej w imieniu Gminy. Zgodnie z zapisem § 2 Uchwały przedmiotem działalności Zakładu jest prowadzenie zadań własnych Gminy w zakresie:

Zakład dostarcza wodę i odbiera ścieki z terenu Gminy. Na rzecz przyszłych odbiorców usług dostarczania wody i usług odbioru ścieków, Zakład wykonuje usługi budowy przyłączy wodociągowych lub usługi budowy przyłączy kanalizacyjnych.

Zakład wykonuje również usługę przyłączenia do sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, zarówno odbiorcom którym wykonuje usługę budowy przyłącza wodociągowego lub kanalizacyjnego, jak również odbiorcom, którzy wykonanie budowy przyłączy powierzyli innym podmiotom gospodarczym lub wykonali we własnym zakresie. Za wykonane usługi Zakład pobiera opłatę przyłączeniową.

Dnia 26 lipca 2013 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego wskazując, iż:

1. Symbol PKWiU dla wymienionych niżej usług jest następujący:

2. Opisane we wniosku usługi świadczone są dla budynków mieszkalnych sklasyfikowanych pod symbolem PKOB 11.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zakład, który wykonuje usługę budowy przyłączy wodociągowych i przyłączy kanalizacyjnych na rzecz przyszłych swoich odbiorców - odbiorców usług dostawy wody i usług odbioru ścieków - wystawiając faktury słusznie dokonuje naliczenia i odprowadzenia wartości podatku od towarów i usług w wysokości 23% podstawy opodatkowania - tj. zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, realizując budowę przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych służących realizacji usług dostawy wody i realizacji usług odbioru ścieków, Gminny Zakład dokonując naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług winien zastosować stawkę 8% podatku, wynikającą z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe uzasadnia fakt, iż budowa przyłącza wodociągowego i budowa przyłącza kanalizacyjnego realizowana przez Zakład służy dostarczaniu wody za pośrednictwem sieci wodociągowych - a więc usług określonych w poz. 140, i 141 załącznika nr 3 do ustawy oraz odbiorowi ścieków za pośrednictwem sieci kanalizacyjnych - czyli usług określonych w poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie stawki podatku VAT dla wykonania usługi przyłączy wodociągowych i przyłączy kanalizacyjnych w bryle budynków mieszkalnych sklasyfikowanych pod symbolem PKOB 11,

* nieprawidłowe w zakresie stawki podatku VAT dla wykonania usługi przyłączy wodociągowych i przyłączy kanalizacyjnych poza budynkami mieszkalnymi sklasyfikowanymi pod symbolem PKOB 11.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług - stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zaznacza się, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. - stawką podatku w wysokości 8% w poz. 140-142 wymieniono:

* PKWiU 36.00.20.0 - "usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych",

* PKWiU 36.00.30.0 - "usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych",

* PKWiU ex 37 "usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków".

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Ponadto, przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., jest wykorzystywana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Pozycja 140 załącznika nr 3, o którym mowa powyżej, wskazuje preferencyjną stawkę podatku w odniesieniu do usług związanych z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych - PKWiU 36.00.20.0. Grupowanie to według klasyfikacji towarów i usług obejmuje:

* usługi związane z oczyszczaniem wody w celu jej dostawy,

* usługi uzdatniania wody dla celów przemysłowych i innych,

* usługi związane z rozprowadzaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, cysternami lub innymi środkami transportu,

* usługi związane z obsługą systemów irygacyjnych,

* usługi konserwacji wodomierzy.

Grupowanie to natomiast nie obejmuje:

* usług związanych z obsługą systemów irygacyjnych do celów rolniczych, sklasyfikowanych w 01.61.10.0,

* usług oczyszczania ścieków, sklasyfikowanych w 37.00.11.0,

* usług instalowania wodomierzy, sklasyfikowanych w 43.22.11.0,

* usług w zakresie transportu wody rurociągami przesyłowymi, sklasyfikowanych w 49.50.19.0

* odczyty wskazań wodomierzy, sklasyfikowane w 82.99.19.0.

W pozycji 141 załącznika nr 3 do ustawy, wskazano "usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych" - symbol PKWiU 36.00.30.0.

Natomiast poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy, wskazuje "usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków"- PKWiU 37.00.11.0. Grupowanie to według klasyfikacji obejmuje:

* usługi związane z odprowadzaniem ścieków, zazwyczaj wykonywane za pomocą systemów ściekowych, kanalizacyjnych lub drenażowych,

* usługi oczyszczania ścieków (włączając ścieki przemysłowe, pochodzące z gospodarstw domowych, basenów kąpielowych itp.), w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentacja itp.,

* usługi związane z utrzymywaniem, czyszczeniem systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur.

Grupowanie powyższe nie obejmuje:

* usług związanych z poborem lub oczyszczaniem wody, sklasyfikowanych w 36.00,

* usług związanych z rozprowadzaniem wody w systemie sieciowym, sklasyfikowanych w 36.00.20,

* budowy, naprawy i przebudowy systemów kanalizacyjnych, sklasyfikowanych w 42.21.2,

* usług czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca wykonuje zadania o charakterze użyteczności publicznej w imieniu Gminy. Działalnością Zakładu jest prowadzenie zadań własnych Gminy w zakresie:

* gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi,

* dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,

* wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną

* zieleni gminnej i zadrzewień,

* cmentarzy.

Zakład dostarcza wodę i odbiera ścieki z terenu Gminy. Ponadto, wykonuje usługi budowy przyłączy wodociągowych lub usługi budowy przyłączy kanalizacyjnych. Wnioskodawca wykonuje również usługę przyłączenia do sieci wodociągowych i kanalizacyjnych, zarówno odbiorcom którym wykonuje usługę budowy przyłącza wodociągowego lub kanalizacyjnego, jak również odbiorcom, którzy wykonanie budowy przyłączy powierzyli innym podmiotom gospodarczym lub wykonali we własnym zakresie. Za wykonane usługi Zakład pobiera opłatę przyłączeniową.

Wnioskodawca wskazał symbol PKWiU z roku 2008 dla usługi wykonania budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych, tj. 43.22.11.0.

Uwzględniając powołane przepisy - w szczególności zapisy załącznika nr 3 do ustawy oraz elementy opisu stanu sprawy - wskazać należy, że usługa wykonania budowy przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych ze względu na przynależny im symbol PKWiU nie może korzystać z preferencyjnej - tj. 8% - stawki podatku od towarów i usług. Z obniżonej stawki podatku mogą korzystać - w zakresie dostaw wody i oczyszczania ścieków - jedynie usługi określone w pozycjach od 140 do 142 załącznika nr 3 do ustawy, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 36.00.20.0, 36.00.30.0 oraz ex 37.

W świetle powołanego wyżej art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stawka ta jednakże - jak wyjaśniono wcześniej - na mocy art. 146a pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - według art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Zgodnie z brzmieniem ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jednocześnie, w myśl § 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Na mocy art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Uwzględniając treść powołanych wyżej przepisów ustawy oraz aktu wykonawczego należy stwierdzić, że 8% stawka podatku od towarów i usług, może być zastosowana wyłącznie w stosunku do obiektów budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanych pod symbolem PKOB w dziale 11, lub ich części oraz robót budowlano-montażowych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Preferencyjna stawka podatku VAT nie ma zatem zastosowania do obiektów budownictwa o charakterze użytkowym, bądź usług mających za przedmiot takie obiekty.

Wskazać należy, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy przedmiotem robót budowlano-montażowych jest przyłącze do sieci wodociągowej, sanitarnej lub deszczowej w obiekcie budownictwa mieszkaniowego (PKOB 11), w tym w budynku mieszkalnym, w którym znajdują się lokale mieszkalne i lokale niemieszkalne, sklasyfikowanym w PKOB 11 - w odniesieniu do całości tych robót zastosowanie znajdzie stawka w wysokości 8%. Jednocześnie należy wskazać, iż w przypadku świadczenia tej usługi poza bryłą budynku oraz w przypadku, gdyby roboty te dotyczyłyby elementów budynku, urządzeń i instalacji związanych jedynie z lokalami użytkowymi znajdującymi się w budynku mieszkalnym, do robót tych należy zastosować stawkę podstawową w wysokości 23%.

Reasumując, Zakład, który wykonuje usługę budowy przyłączy wodociągowych i przyłączy kanalizacyjnych na rzecz przyszłych swoich odbiorców usługi uprawniony jest do naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług w wysokości 8% podstawy opodatkowania - zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 ustawy - w sytuacji, gdy usługa budowy przyłącza wykonywana jest w bryle budynku mieszkalnego sklasyfikowanego według PKOB w dziale 11. W przypadku usługi budowy przyłącza wykonywanej poza bryłą budynku, zastosowanie winna mieć stawka podstawowa, tj. 23%, ze względu na symbol PKWiU ww. usługi, który nie został objęty obniżoną stawką podatku w poz. 140 do 142 załącznika nr 3 do ustawy.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej stawki podatku VAT dla wykonania usługi przyłączy wodociągowych i przyłączy kanalizacyjnych. Natomiast kwestię stawki podatku VAT dla wykonania usługi wpięcia wybudowanego przez Wnioskodawcę przyłącza do sieci a także usługi wpięcia przyłącza wybudowanego przez podmiot trzeci, załatwiono w interpretacji indywidualnej z dnia 9 sierpnia 2013 r. nr ILPP1/443-394/13-5/MK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.