ILPP1/443-386/07-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez doradcę podatkowego przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2007 r. (data wpływu 8 listopada 2007 r.) uzupełnionym dnia 6 grudnia 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży sklepu - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży sklepu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. posiada dwie placówki (sklep i restaurację), które są wyodrębnione organizacyjnie i finansowo. Placówka - sklep:

Jedna z placówek - sklep ma zostać sprzedana. Umowa sprzedaży będzie przenosiła własność ruchomości (w tym: urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów), jednakże nabywca, na podstawie dodatkowych umów cywilnoprawnych, nabędzie prawo do oznaczenia indywidualizującego placówkę (używania szyldu sieci "X"), prawo najmu nieruchomości oraz prawa do korzystania z ruchomości, a także koncesje, licencje i zezwolenia. Zatem nabycie tych praw jest wynikiem transakcji sprzedaży placówki. Z mocy prawa nastąpi także przejęcie pracowników placówki sprzedawanej (art. 23 § 1 ustawy z dnia 2 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy umowa sprzedaży sklepu stanowi sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, i nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, a jeśli podlega, to jak należy opodatkować i udokumentować taką transakcję.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. W ww. ustawie nie ma definicji przedsiębiorstwa, natomiast ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) odwołuje się do pojęcia przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Należy uznać, że na potrzeby podatku od towarów i usług pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane analogicznie. Obejmuje ono w szczególności 1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), 2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości i ruchomości, 3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, 4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, 5. koncesje, licencje i zezwolenia, 6. patenty i inne prawa własności przemysłowej, 7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, 8. tajemnice przedsiębiorstw, 9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 55 § 1 ustawy - Kodeks cywilny). Takie rozumienie przedsiębiorstwa dla potrzeb ustawy o podatku od towarów i usług potwierdza judykatura (np. wyrok WSA z 10 maja 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 234/05, wyrok SN z 20 grudnia 2001 r. sygn. akt III RN 163/00). Zatem każda z placówek jest samodzielnie przedsiębiorstwem, nie ulega bowiem wątpliwości, że jeden podmiot (Spółka) może posiadać więcej, niż jedno przedsiębiorstwo (tak m.in. S. Sołtysiński, w S. Sołtysiński, A. Szajkowski, J. Szwaja, Kodeks handlowy. Komentarz, t. l, Warszawa 1994, s. 35; J. Mojak (w:) k.c. Komentarz 1997, s. 1120 oraz A. W. Wiśniewski, Prawo o spółkach, s. 88).

W orzecznictwie sądów wielokrotnie podkreślano, że pomimo, iż z transakcji zbycia przedsiębiorstwa wyłączono niektóre jego składniki, ten fakt nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez nabywcę takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca (wyroki SN z dnia 8 kwietnia 2003 r. sygn. akt IV CKN 51/01 oraz z dnia 1 kwietnia 2003 r. sygn. akt 366/01). Z powyższego wynika, że nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy w takim stanie faktycznym mamy do czynienia z umową sprzedaży przedsiębiorstwa, ponieważ przenosi ona na nabywcę własność tych elementów, które są właśnie konieczne do podjęcie przez niego tej samej działalności, jaką prowadził zbywca. Nie zmienia tego fakt, że nabywca będzie zawierał kolejne umowy, w szczególności te, na mocy których uzyska prawa najmu nieruchomości oraz prawa do korzystania z nazwy i ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, koncesji, licencji i zezwoleń. W szczególności, "dotyczy to każdej sytuacji sprzedaży przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy ten cel realizowany jest w drodze jednej czynności prawnej mającej za przedmiot wszystkie składniki "przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 55 § 1 Kodeksu cywilnego, czy też w drodze wielu kolejnych czynności prawnych, które dotyczą poszczególnych składników majątkowych "przedsiębiorstwa" (wyrok SN z 20 grudnia 2001 r., sygn. akt III RN 163/00). Wnioskodawca wskazuje, iż "nie lekceważąc wszakże czynnika organizacji, istoty przedsiębiorstwa upatruje się przede wszystkim w klienteli rozumianej jako zdolność pozyskiwania i utrzymywania kręgu odbiorców (...) klientela stanowi więc immanentny element przedsiębiorstwa, istotę tego pojęcia" (tak zwłaszcza B. Sołtys, Klientela przedmiotem aportu w spółkach kapitałowych (w:) Spółka jako podmiot gospodarczy, red. J. Frąckowiak, A.Wr. No 1770, Prawo CCXLII, Wrocław 1995, s. 125-126 i 132 i n.; tenże, Sytuacja prawna nieruchomości wchodzącej w skład przedsiębiorstwa, Rej. 1/1996, s. 85; tenże, Klientela przedmiotem, s. 113 i n.; podobnie T. Komosa, J. Tropaczyńska, Charakter prawny przedsiębiorstwa, PPH 8/1996; s. 29, a wcześniej F. Zoll (w:) Komentarz do ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, Kraków 1929 s. 57-59.). Spółka wskazuje, że w teorii pojęcia przedsiębiorstwa wyróżnia się jego składniki podstawowe (istotne, konieczne, tj. nie dające się zastąpić z punktu widzenia prowadzenia określonej działalności gospodarczej) i podrzędne (nieistotne dla bytu przedsiębiorstwa); tak B. Sołtys, Sytuacja prawna, s. 86-87; tenże, Klientela przedmiotem, s. 115 i n.; T. Komosa, J. Tropaczyńska, Charakter prawny, s. 29; J. Widło, Pojęcie przedsiębiorstwa, PPH 7/1997, s. 31;".

Wnioskodawca podkreśla, że w wyniku umowy sprzedaży placówki, na nabywcę przejdzie także klientela tej placówki oraz istotne składniki z punktu widzenia przedmiotu prowadzonej przez placówkę działalności przedsiębiorstwa - sklep działający pod szyldem "Piotr i Paweł" oraz pracownicy tego sklepu (wraz z kadrą kierowniczą). Można by wręcz wskazać, że brak tych elementów, uniemożliwiałby prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem umowa sprzedaży placówki powinna zostać potraktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, i nie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) przepisów powołanej ustawy nie stosuje się do:

W myśl przytoczonego przepisu transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans jest czynnością nie podlegającą ustawie z dnia 11 marca 2004 r. a w konsekwencji nie wymaga opodatkowania podatkiem VAT.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest to zatem czynność, w ramach której następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tej czynności jak właściciel.

Ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. nie zawiera w swych regulacjach definicji przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans. Definicje takie wynikają z ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Art. 55 ¹ kodeksu stanowi, iż przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności obejmuje ono:

Przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest zatem pewnym zorganizowanym zespołem dóbr materialnych i niematerialnych przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych. Tak rozumiane przedsiębiorstwo może stanowić zakład lub oddział innego większego przedsiębiorstwa. Zatem mówiąc o przedsiębiorstwie i jego zorganizowanym charakterze mogącym wykonywać zadania gospodarcze uwzględniać należy samodzielność i zorganizowaną całość podmiotu zbywanego.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem omawianej wyżej transakcji jest market spożywczo - przemysłowy, zdolny do stanowienia ekonomicznie samodzielnej jednostki organizacyjnej (jest to jedna z dwóch placówek tworzących przedsiębiorstwo Wnioskodawcy). Zgodnie z opisanym zdarzeniem są to jednostki wyodrębnione organizacyjnie i finansowo ale placówki nie sporządzają samodzielnego bilansu. W związku z faktem, iż market stanowi jednostkę organizacyjną przedsiębiorstwa nie posiadającą pełnej samodzielności finansowej - nie dokonuje bowiem całkowicie samodzielnego bilansu z prowadzonej działalności - nie można uznać jednej placówki za przedsiębiorstwo. Takie ukształtowanie charakteru jednostki - marketu - nie pozwala również uznać go za zakład samodzielnie sporządzający bilans, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż struktura, w ramach której funkcjonują posiadane przez Wnioskodawcę podmioty (market i restauracja) pozwala uznać zbywany market za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych - a nie za przedsiębiorstwo lub zakład samodzielnie sporządzający bilans (o których mowa z kolei w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

Wobec faktu, iż ustawa o podatku od towarów i usług wyłącza z opodatkowania transakcje dotyczące przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans, zbycie takich podmiotów nie wiąże się z obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku VAT. Mając na względzie, iż takich podmiotów w przedmiotowej sprawie nie stwierdzono, czynność sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W niektórych przypadkach ustawa oraz przepisy wykonawcze do ustawy umożliwiają zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku. Zastosowanie właściwej stawki podatku uzależnione jest od przedmiotu dostawy.

W zakresie udokumentowania takiej sprzedaży tut. Organ wyjaśnia, iż na podstawie art. 106 cytowanej ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy o których mowa w art. 15 tejże samej ustawy - tj. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą - są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Stosownie również do § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawienia faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT". Elementy takiego dokumentu sprzedaży określa § 9 powołanego rozporządzenia.

Obowiązujący stan prawny nie określa czy faktura VAT dokumentująca jedną transakcję powinna zawierać odrębne pozycje na każdy ze składników przedsiębiorstwa lub części. Konsekwencją czego Wnioskodawca może wystawić fakturę zawierającą jedną pozycję "zorganizowana część przedsiębiorstwa" i opodatkować stawką 22%.

Na poparcie stanowiska zawartego we wniosku, w sprawie przytoczono wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, szereg orzeczeń Sądu Najwyższego oraz wydanych monografii książkowych z zakresu prawa cywilnego i handlowego. Zgodnie jednak z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Konsekwencją przytoczonej normy prawnej interpretacja niniejsza dotyczyć może jedynie prawa podatkowego a zatem nie może odnosić się do innych dziedzin prawa. W przedmiocie powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego tut. Organ podkreśla, iż wyroki te zastosowanie mają w konkretnej sprawie i tylko do nich się odnoszą - nie będąc wykładnią prawa.

Ponadto informuje się, że w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydana została w dniu 8 lutego 2008 r. osobna interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-220/07-4/HS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.