ILPP1/443-318/09-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2009 r. (data wpływu 25 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy miejsc postojowych zlokalizowanych w wielostanowiskowym garażu podziemnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy miejsc postojowych zlokalizowanych w wielostanowiskowym garażu podziemnym. Dnia 25 maja 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o informacje w zakresie stanu faktycznego sprawy, brakujący podpis oraz aktualny odpis KRS.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność deweloperską, rodzaj przeważającej działalności gospodarczej wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 7011Z - zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. W związku z prowadzoną przez Spółkę inwestycją wystąpiła ona do Urzędu Statystycznego o jej kwalifikację. Spółka opisała prowadzoną inwestycję jako budynek wielomieszkaniowy, w bryle którego znajdują się lokale mieszkalne, lokale użytkowe oraz garaże podziemne dla lokatorów. Przeważająca część powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne.

Urząd Statystyczny w oparciu o przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny w zapytaniu o właściwą klasyfikację obiektu budowlanego, zakwalifikował inwestycję Spółki jako PKOB Grupa 112 Klasa 1122 - budynki o trzech i więcej mieszkaniach. Spółka podpisuje umowy sprzedaży z klientami, gdzie przedmiotem transakcji kupna-sprzedaży są lokale mieszkalne wraz z komórkami oraz miejscami postojowymi zlokalizowanymi w wielostanowiskowym garażu podziemnym, a także umowy, gdzie przedmiotem transakcji kupna-sprzedaży są same lokale mieszkalne. Należy podkreślić, iż wielostanowiskowy garaż podziemny usytuowany jest pod platformą dziedzińca, a nie bezpośrednio pod budynkiem.

Spółka do sprzedaży miejsc postojowych zlokalizowanych w wielostanowiskowym garażu podziemnym stosuje stawkę VAT w wysokości 22%.

Dnia 25 maja 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny sprawy wskazując, iż garaż podziemny usytuowany jest pod platformą dziedzińca i nie stanowi odrębnego od budynku mieszkalnego obiektu i nie posiada odrębnej klasyfikacji statystycznej wg PKOB. Ponadto miejsce postojowe przydzielone jest do wyłącznego korzystania przez nabywcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka jest właściwa stawka VAT dla sprzedaży miejsc postojowych zlokalizowanych w wielostanowiskowym garażu podziemnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując sprzedaży miejsc postojowych zlokalizowanych w wielostanowiskowym garażu podziemnym ma prawo zastosować stawkę VAT 7%, gdyż miejsce postojowe nie jest samodzielnym lokalem użytkowym. Przedmiotem czynności cywilnoprawnej umowy kupna-sprzedaży jest lokal mieszkalny wraz z przypisanym miejscem parkingowym, określonym jako udział w częściach wspólnych całej nieruchomości. Wnioskodawca powołuje się na następujące wyroki WSA:

* z dnia 22 stycznia 2009 r., I SA/Ke 445/08;

* z dnia 15 lutego 2008 r., I SA/Po 1206/07;

* z dnia 13 września 2007 r., III SA/Wa 1052/07.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatną dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pod pojęciem "towarów", zdefiniowanym przez ustawodawcę w art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 7% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Art. 41 ust. 12b stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Zgodnie z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, na podstawie § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 - 12c ustawy.

Artykuł 2 pkt 12 ustawy o VAT, zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Treść przywołanych wyżej zapisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

* pojęciem pomieszczenia pomocniczego, czyli takiego pomieszczenia, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, w danym przypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych pomieszczeń z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, który polega na wykorzystaniu całej tej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi;

* pojęciem pomieszczenia przynależnego, które w sensie prawnym stanowi wprawdzie część składową lokalu mieszkalnego, jednakże w sensie funkcjonalnym nie jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania potrzeb ludzi, lecz ma służyć zaspokajaniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego. W tym kontekście ustawodawca wymieniał przykładowo piwnicę, strych, komórkę, garaż.

Przedstawiona analiza przepisów ustawy o własności lokali nie może jednak prowadzić do wniosku, że pomieszczenia przynależne nigdy nie stanowią części obiektu budownictwa mieszkaniowego, bądź iż jest to pojęcie równoznaczne z wyrażeniem: "lokal użytkowy". Na takie stwierdzenie nie pozwala literalne brzmienie art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, który:

* po pierwsze nie wskazuje, że zawsze pomieszczenia przynależne mają być położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem,

* po drugie wymienia w tej samej kategorii co garaż odmienne funkcjonalnie pomieszczenia np. strych, piwnicę, czy komórkę.

Ze względu na fakt, że system pojęciowy zastosowany w ustawie o własności lokali nie daje jednoznacznego wyniku wnioskowania, należy się odnieść - pomocniczo i posiłkowo - do innych uregulowań, które zawierają pojęcia występujące w przepisach ustawy o VAT. Takim aktem prawnym jest rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.).

Zgodnie z § 3 pkt 14 ww. rozporządzenia, lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Natomiast zgodnie z § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia, pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych. Zaś pomieszczeniem technicznym jest pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 cyt. rozporządzenia).

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne zawarte we wskazanym rozporządzeniu stwierdza się, że wielostanowiskowy parking w części podziemnej budynku nie jest pomieszczeniem służącym do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych, materiałów, sprzętu do obsługi budynku czy też opału, nie jest również pomieszczeniem przeznaczonym dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku. Mając świadomość, iż przedmiotowy garaż podziemny nie wypełnia definicji mieszkania oraz - jak wykazano wyżej - nie stanowi pomieszczenia technicznego oraz pomieszczenia gospodarczego, winien być na gruncie § 3 pkt 14 ww. rozporządzenia, uznany za lokal użytkowy. Jednocześnie wskazać należy, iż miejsca postojowe - nie posiadając własnych, wydzielonych, stałych przegród - stanowią część ułamkową parkingu i jednocześnie część lokalu użytkowego.

W konsekwencji powyższego wyjaśnić należy, iż dostawa miejsca postojowego - bez względu na to czy jest ono zbywane wraz z lokalem mieszkalnym czy też odrębnie - podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 22%. Obowiązek taki wynika bowiem z obowiązujących regulacji ustawy o VAT oraz aktów wykonawczych do ww. ustawy. Regulacje - art. 41 ust. 12 do 12c powołanej ustawy oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - wyraźnie przewidują bowiem zastosowanie preferencyjnej (7%) stawki podatku VAT do obiektów mieszkaniowych, wyłączając obligatoryjnie z ww. obniżonej stawki podatkowej m.in. dostawę lokali użytkowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską w zakresie sprzedaży nieruchomości. Spółka podpisuje umowy kupna-sprzedaży na lokale mieszkalne wraz z komórkami lokatorskimi oraz miejscami parkingowymi zlokalizowanymi w wielostanowiskowym garażu podziemnym. Budynek, w którym znajduje się ww. pomieszczenia, sklasyfikowany został przez Urząd Statystyczny pod symbolem PKOB 112 (klasa 1122). Wielostanowiskowy garaż znajduje się pod platformą dziedzińca i nie stanowi odrębnego od budynku mieszkalnego obiektu (w związku z powyższym nie posiada odrębnego symbolu PKOB).

Mając na uwadze przedstawione przepisy prawa oraz stan faktyczny sprawy wskazać należy, iż sprzedaż miejsc postojowych będących częścią wielostanowiskowego garażu podziemnego podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 22%. Miejsca postojowe - w świetle § 3 pkt 14 rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie - są częściami ułamkowymi lokalu użytkowego, zatem ich dostawa - z uwagi na treść art. 41 ust. 12 - 12c ustawy o podatku VAT oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - wyłączona została z opodatkowania obniżoną, tj. 7%, stawką podatku VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, iż powołane przez Spółkę wyroki sądów administracyjnych wydane zostały w indywidualnych sprawach osadzonych w konkretnych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.