ILPP1/443-310/14-6/NS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismami z dnia 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) oraz z dnia 11 lipca 2014 r. (data wpływu 18 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących:

* nabycie usług napraw oraz przeglądów samochodów udostępnianych odpłatnie na podstawie umowy najmu - jest prawidłowe;

* nabycie paliwa do napędu samochodów udostępnianych odpłatnie na podstawie umowy najmu - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie paliwa, usług napraw oraz przeglądów samochodów udostępnianych odpłatnie na podstawie umowy najmu. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) oraz z dnia 11 lipca 2014 r. (data wpływu 18 lipca 2014 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (zwana dalej Spółką lub Wnioskodawcą) zawiera z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą (zwanymi dalej Zleceniobiorcami) umowy, na podstawie których Zleceniobiorca przyjmuje do wykonania czynności polegające na prezentowaniu nieruchomości, doradztwie i udzielaniu konsultacji, koordynacji prac w procesie pozyskiwania uzgodnień i decyzji administracyjnych, pozyskiwaniu dokumentacji, w zakresie wskazanym przez Spółkę, w szczególności dotyczącym nieruchomości, których nabyciem zainteresowana jest Spółka oraz reprezentowania Spółki w sprawach dotyczących powyższych nieruchomości w zakresie odrębnie uzgadnianym, a nadto inne zlecone przez Spółkę czynności związane z rynkiem nieruchomości komercyjnych. Za wykonanie powyższych czynności Zleceniobiorcy przysługuje wynagrodzenie miesięczne. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy Spółka umożliwia Zleceniobiorcy korzystanie z samochodu należącego do Wnioskodawcy, na warunkach określonych w odrębnej umowie (zwanej dalej Umową Najmu).

Na podstawie Umowy Najmu Spółka oddaje do używania Zleceniobiorcom pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Z tytułu używania samochodu Zleceniobiorca płaci Wnioskodawcy czynsz najmu w okresach miesięcznych. Zgodnie z ustaleniami stron faktury za zakup paliwa, naprawy i przeglądy, obciążają Spółkę. Wskazane samochody przeznaczane są przez Wnioskodawcę wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu. Najem samochodów stanowi jeden z przedmiotów działalności Spółki.

Ponadto z pisma z dnia 26 czerwca 2014 r. - stanowiącego uzupełnienie do wniosku - wynika, że Wnioskodawca zawiera z podmiotami świadczącymi na rzecz Spółki usługi (Zleceniobiorcami) umowy, na podstawie których Wnioskodawca oddaje Zleceniobiorcom w odpłatne korzystanie (najem) pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Przy czym faktury za zakup paliwa, naprawy, przeglądy związane z wynajmowanymi samochodami wystawiane są na Spółkę. Co istotne, wskazane samochody przeznaczane są przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele do oddania w odpłatne używanie Zleceniobiorcom. Tym samym samochody te związane są z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (tekst jedn.: najmem opodatkowanym stawką podatku VAT w wysokości 23%).

Przy czym Wnioskodawca nadmienia, że z kolei usługi świadczone przez Zleceniobiorców użytkujących samochody wynajęte od Spółki (faktury za zakup paliwa, naprawy i przeglądy związane z ww. samochodami wystawione są na Spółkę) związane są zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, jak i czynnościami zwolnionymi od tego podatku.

Dodatkowo w piśmie z dnia 11 lipca 2014 r. - stanowiącym uzupełnienie do wniosku - Zainteresowany wskazał, że:

1. Faktycznym nabywcą paliwa będzie Spółka.

2. Najemca paliwo będzie nabywał na stacji paliw w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. Paliwo będzie na stacji paliw bezpośrednio nalewane do baku samochodu.

3. Spółka zawarła umowę dotyczącą nabycia paliwa z jednym dostawcą. Paliwo będzie nabywane przez najemcę w imieniu i na rzecz Spółki na stacjach prowadzonych przez tego dostawcę.

4. Najemca będzie mógł zużywać paliwo tylko w celu świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy. Zatem Spółka ma wpływ na sposób wykorzystania paliwa.

5. Jak już wcześniej wskazano stroną umowy kupna paliwa będzie Spółka (paliwo będzie nabywane przez najemcę w jej imieniu i na jej rzecz). Wnioskodawca jako faktyczny nabywca paliwa będzie wnosił do dostawcy reklamacje dotyczące nabytego paliwa.

6. Opłaty za paliwo będzie uiszczała Spółka.

7. Wydatki na usługi napraw i przeglądów samochodów, o których mowa we wniosku, udostępnianych odpłatnie Zleceniobiorcom będzie ponosiła Spółka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca jest uprawniony, począwszy od 1 kwietnia 2014 r., do odliczania naliczonego podatku z tytułu nabywania paliwa, usług napraw i przeglądów do samochodów udostępnianych odpłatnie Zleceniobiorcom na podstawie umowy najmu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT), w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu stanowi 50% kwoty podatku.

Natomiast zgodnie z definicją słownikową zawartą w art. 2 pkt 34 ww. ustawy, przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zatem w przypadku wykorzystania samochodu w prowadzonej działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje zasadniczo prawo do odliczenia 50% kwoty podatku VAT w odniesieniu do wszystkich wydatków z tym pojazdem związanych (tekst jedn.: zarówno z tytułu nabycia tego pojazdu, usług leasingu, paliwa do jego napędu, jak i innych wydatków eksploatacyjnych). Jak bowiem wynika z treści art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, do wydatków związanych z pojazdami, o których mowa w ust. 1 zalicza się wydatki dotyczące:

Natomiast aby móc dokonać pełnego (tekst jedn.: 100%) odliczenia podatku VAT od ww. wydatków - to zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT - pojazd ten musi być wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej albo musi to być pojazd, którego konstrukcja przeznaczona jest do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

Przy czym, jak wynika z ust. 4 ww. art. 86a, pojazd samochodowy jest uważany za wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Z przytoczonych powyżej przepisów zatem wynika, że zasadniczo każdy pojazd samochodowy (w świetle definicji ustawowej) może korzystać z pełnego prawa do odliczenia podatku VAT (w zakresie wydatków z nim związanych), pod warunkiem że jest wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Wykorzystywanie wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej może być potwierdzone dwojako, mianowicie:

Jak czytamy w art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

* jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

W rozpatrywanym stanie faktycznym Wnioskodawca zawiera z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą umowy, na podstawie których Zleceniobiorca przyjmuje do wykonania czynności polegające na prezentowaniu nieruchomości, doradztwie i udzielaniu konsultacji, koordynacji prac w procesie pozyskiwania uzgodnień i decyzji administracyjnych, pozyskiwaniu dokumentacji, w zakresie wskazanym przez Spółkę, w szczególności dotyczącym nieruchomości, których nabyciem zainteresowana jest Spółka oraz reprezentowania Spółki w sprawach dotyczących powyższych nieruchomości w zakresie odrębnie uzgadnianym, a nadto inne zlecone przez Spółkę czynności związane z rynkiem nieruchomości komercyjnych. Za wykonanie powyższych czynności Zleceniobiorcy przysługuje wynagrodzenie miesięczne. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy Spółka umożliwia Zleceniobiorcy korzystanie z samochodu należącego do Wnioskodawcy, na warunkach określonych w odrębnej umowie (zwanej dalej Umową Najmu). Na podstawie Umowy Spółka oddaje do używania Zleceniobiorcom pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Z tytułu używania samochodu Zleceniobiorca płaci Wnioskodawcy czynsz najmu w okresach miesięcznych. Zgodnie z ustaleniami stron faktury za zakup paliwa, naprawy i przeglądy obciążają Spółkę. Wskazane samochody przeznaczane są przez Wnioskodawcę wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu. Najem samochodów stanowi jeden z przedmiotów działalności Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, okoliczność, że udostępniane odpłatnie samochody przeznaczane są wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu i jednym z przedmiotów działalności Spółki jest najem samochodów, Spółce przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa, przeglądami i naprawami dotyczącymi ww. pojazdów. Bowiem jak wynika z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, odliczenie w pełnej wysokości przysługuje w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego świadczenia usług najmu na rzecz Zleceniobiorców należy uznać, że wskazane samochody wykorzystywane są wyłącznie na cele działalności gospodarczej, co skutkuje pełnym prawem do odliczenia podatku związanego z nabyciem przez Spółkę paliwa, usług napraw i przeglądów dotyczących rzeczonych samochodów. Co istotne w niniejszym przypadku na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących:

* nabycie usług napraw oraz przeglądów samochodów udostępnianych odpłatnie na podstawie umowy najmu - jest prawidłowe;

* nabycie paliwa do napędu samochodów udostępnianych odpłatnie na podstawie umowy najmu - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

Należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Na mocy art. 86a ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. - w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

W świetle art. 86a ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. - do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. - przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. - pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. - warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r.).

Ponadto należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo ruchu drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1137 z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że "samochodem osobowym" jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Ponadto, z treści art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej wynika, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Na mocy art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego (w 50%). Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Użycie w art. 86a ust. 5 ustawy wyrazu "wyłącznie" wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane - choćby przejściowo - do innych celów (np. jazda próbna, użytek służbowy podatnika itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do oddania w odpłatny najem, ale przed jego dokonaniem jest wykorzystywany przez podatnika jako pojazd demonstracyjny, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji. Ewidencja dla tego rodzaju pojazdów (jeśli nie jest to pojazd obiektywnie wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej) musi być prowadzona i powinna zawierać wskazane przepisach elementy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawiera z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą (Zleceniobiorcami) umowy, na podstawie których Zleceniobiorca przyjmuje do wykonania czynności polegające na prezentowaniu nieruchomości, doradztwie i udzielaniu konsultacji, koordynacji prac w procesie pozyskiwania uzgodnień i decyzji administracyjnych, pozyskiwaniu dokumentacji, w zakresie wskazanym przez Spółkę, w szczególności dotyczącym nieruchomości, których nabyciem zainteresowana jest Spółka oraz reprezentowania Spółki w sprawach dotyczących powyższych nieruchomości w zakresie odrębnie uzgadnianym, a nadto inne zlecone przez Spółkę czynności związane z rynkiem nieruchomości komercyjnych. Za wykonanie powyższych czynności Zleceniobiorcy przysługuje wynagrodzenie miesięczne. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy Spółka umożliwia Zleceniobiorcy korzystanie z samochodu należącego do Wnioskodawcy, na warunkach określonych w odrębnej umowie (Umowie Najmu). Na podstawie Umowy Najmu Spółka oddaje do używania Zleceniobiorcom pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Z tytułu używania samochodu Zleceniobiorca płaci Wnioskodawcy czynsz najmu w okresach miesięcznych. Zgodnie z ustaleniami stron faktury za zakup paliwa, naprawy i przeglądy, obciążają Spółkę. Wskazane samochody przeznaczane są przez Wnioskodawcę wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu. Najem samochodów stanowi jeden z przedmiotów działalności Spółki. Tym samym samochody te związane są z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (tekst jedn.: najmem opodatkowanym stawką podatku VAT w wysokości 23%). Ponadto Zainteresowany wskazał, że faktycznym nabywcą paliwa będzie Spółka. Najemca paliwo będzie nabywał na stacji paliw w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. Paliwo będzie na stacji paliw bezpośrednio nalewane do baku samochodu. Spółka zawarła umowę dotyczącą nabycia paliwa z jednym dostawcą. Paliwo będzie nabywane przez najemcę w imieniu i na rzecz Spółki na stacjach prowadzonych przez tego dostawcę. Najemca będzie mógł zużywać paliwo tylko w celu świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy. Zatem Spółka ma wpływ na sposób wykorzystania paliwa. Jak już wcześniej wskazano stroną umowy kupna paliwa będzie Spółka (paliwo będzie nabywane przez najemcę w jej imieniu i na jej rzecz). Wnioskodawca jako faktyczny nabywca paliwa będzie wnosił do dostawcy reklamacje dotyczące nabytego paliwa. Opłaty za paliwo będzie uiszczała Spółka. Wydatki na usługi napraw i przeglądów samochodów, o których mowa we wniosku, udostępnianych odpłatnie Zleceniobiorcom będzie ponosiła Spółka.

W niniejszej sprawie Zainteresowany ma wątpliwości, czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest uprawniony, począwszy od 1 kwietnia 2014 r., do odliczania naliczonego podatku z tytułu nabywania paliwa, usług napraw i przeglądów do samochodów udostępnianych odpłatnie Zleceniobiorcom na podstawie umowy najmu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych do działalności przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu wydatków dotyczących nabycia, rat leasingowych oraz usług naprawy, konserwacji tych pojazdów lub innych wydatków. Ograniczenie to nie będzie miało zastosowania w przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Zauważyć należy, że w przypadku, gdy pojazd samochodowy przeznaczony jest wyłącznie na wynajem/dzierżawę, to podatnik nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W takim przypadku okolicznościami potwierdzającymi brak użytku prywatnego może być określenie reguł wykluczających ten użytek. Natomiast, w sytuacji, gdy pojazd samochodowy zostaje przeznaczony również do celów innych niż najem/dzierżawa (nie jest przeznaczony wyłącznie do wynajmu/dzierżawy), ustalenie zasad używania dodatkowo potwierdzonych prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu są warunkami, których spełnienie jest wymagane w celu skorzystania z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie, raty leasingowe, usługi naprawy, konserwacji tych pojazdów lub inne wydatki.

Jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnienia pojazdy samochodowe będące przedmiotem wniosku przeznaczone są wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu Zleceniobiorcom. Spółka wskazała, że samochody przeznaczane są przez Wnioskodawcę wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu. Najem samochodów stanowi jeden z przedmiotów działalności Spółki. Tym samym samochody te związane są z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT (tekst jedn.: najmem opodatkowanym stawką podatku VAT w wysokości 23%). Ponadto wydatki na usługi napraw i przeglądów samochodów, o których mowa we wniosku, udostępnianych odpłatnie Zleceniobiorcom będzie ponosiła Spółka.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu usług napraw oraz przeglądów przedmiotowych samochodów, tj. wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w okresie oddania pojazdów do odpłatnego używania w oparciu o umowy najmu, zgodnie z art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.

W tej części zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Natomiast dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu paliwa kupowanego do napędu przedmiotowych pojazdów w trakcie ich wyłącznego przeznaczenia w odpłatne użytkowanie na podstawie umowy najmu dokonać należy oceny charakteru transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a jego kontrahentami.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zauważyć należy, że w określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. Podkreślenia wymaga, że dostawa, w rozumieniu ustawy, nie może być utożsamiana z dostawą w rozumieniu Kodeksu cywilnego. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem. Zauważyć należy również, że dostawa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie wiąże się z przeniesieniem własności towarów.

Ponadto w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca wskazał, że najemca paliwo będzie nabywał na stacji paliw w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. Paliwo będzie na stacji paliw bezpośrednio nalewane do baku samochodu. Spółka zawarła umowę dotyczącą nabycia paliwa z jednym dostawcą. Paliwo będzie nabywane przez najemcę w imieniu i na rzecz Spółki na stacjach prowadzonych przez tego dostawcę. Najemca będzie mógł zużywać paliwo tylko w celu świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy. Zatem Spółka ma wpływ na sposób wykorzystania paliwa. Stroną umowy kupna paliwa będzie Spółka (paliwo będzie nabywane przez najemcę w jej imieniu i na jej rzecz). Wnioskodawca jako faktyczny nabywca paliwa będzie wnosił do dostawcy reklamacje dotyczące nabytego paliwa. Opłaty za paliwo będzie uiszczała Spółka.

W kontekście powyższego, warto wskazać na wyrok TSUE z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 (Auto Lease Holland BV). W sprawie tej Podatnik, będący firmą leasingową oferował swoim klientom usługę zarządzania zakupami paliwa do samochodów będących przedmiotem leasingu. W ramach usługi podatnik udostępniał klientom karty kredytowe wystawione na siebie. Klienci dokonywali płatności ryczałtowych w ciągu roku. Na zakończenie roku następowało rozliczenie końcowe, na podstawie którego klienci obciążani byli rzeczywistymi kosztami paliwa. Faktury za paliwo wystawiane były przez stacje benzynowe na Podatnika, który ujmował te koszty na fakturze za usługi leasingu wystawiane klientom.

Trybunał zauważył, że "dostawa towarów nie odwołuje się do przeniesienia własności zgodnie z procedurami określonymi w stosownym prawie krajowym, lecz obejmuje wszelkie przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, które uprawnia drugą stronę w rzeczywistości do dysponowania nim tak, jakby ta strona była właścicielem tego majątku. Cel VI Dyrektywy może być zagrożony, jeśli warunki wystąpienia dostawy towarów - będącej jedną z trzech transakcji opodatkowanych - różniłyby się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków regulujących przeniesienie własności w prawie cywilnym. W konsekwencji, aby odpowiedzieć na przekazane pytanie, konieczne jest ustalenie, na rzecz kogo - leasingodawcy czy leasingobiorcy - spółki naftowe przenosiły, w postępowaniu głównym, to prawo do rzeczywistego dysponowania towarem jak właściciel. Nie podlega sporowi, że leasingobiorca ma prawo do dysponowania paliwem tak, jakby był on jego właścicielem. Otrzymuje on paliwo bezpośrednio na stacjach benzynowych, a Auto nie ma w żadnym momencie prawa do decydowania, w jaki sposób to paliwo ma zostać zużyte i w jakim celu. Argument, iż paliwo jest dostarczane Auto, biorąc pod uwagę, że leasingobiorca nabywa paliwo w imieniu i na koszt tej spółki, która ponosi z góry koszt tego towaru, nie może być przyjęty".

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie dokonywał dostawy paliwa na rzecz Zleceniobiorców w trakcie faktycznego wynajmu wskazanych pojazdów samochodowych, gdyż paliwo to będzie przekazywane bezpośrednio pomiędzy stacją paliw a podmiotem wynajmującym samochód. Tym samym Spółka ani przez moment nie będzie dysponowała przedmiotowym paliwem jak właściciel, z tego też względu nie będzie mogła przekazać tego prawa (odsprzedać paliwa) na rzecz najemcy. W konsekwencji, skoro nie dojdzie do dostawy paliwa przez Wnioskodawcę na rzecz wynajmującego, ten element transakcji jako taki nie powinien być opodatkowany, tym samym wykazany na fakturze.

W tym miejscu zaznacza się, że mimo iż - jak wskazano w opisie sprawy - Spółka zawarła umowę dotyczącą nabycia paliwa z jednym dostawcą. Paliwo będzie nabywane przez najemcę w imieniu i na rzecz Spółki na stacjach prowadzonych przez tego dostawcę. Najemca będzie mógł zużywać paliwo tylko w celu świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy.

W rzeczywistości jednak to najemca samochodu, dokonując zakupu paliwa do jego napędu, będzie decydował o ilości i czasie zakupu. Również według swojego uznania, ale w granicach uregulowanych w umowie, najemca będzie wykorzystywał przedmiot najmu.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotowe pojazdy samochodowe faktycznie będą oddane w odpłatne użytkowanie i najemca samochodu będzie dokonywał zakupu paliwa do wynajmowanego samochodu, decydując o ilości i czasie zakupu, kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy, stwierdzić należy, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur za paliwo służące do napędu tych pojazdów, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie będzie dysponował przedmiotowym paliwem jak właściciel (nie będzie nabywcą towaru) - mimo że przewidziany przepisem art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej zakaz odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, które wykorzystywane są do napędu samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie rzeczywistym nabywcą paliwa będzie najemca samochodu, gdyż to on de facto będzie decydował o ilości i miejscu nabycia paliwa (konkretnej stacji paliw) oraz sposobie jego wykorzystania. Tym samym mimo że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca narzuci w umowie najemcy możliwe stacje paliw, w których najemca będzie mógł zaopatrywać się w paliwo i będzie głównym inicjatorem reklamacji odnośnie jakości paliwa, a najemca będzie mógł zużywać paliwo tylko w celu świadczenia usług na rzecz Spółki, do transakcji dostawy paliwa będzie dochodzić między stacją paliw (sprzedawcą) a najemcą pojazdu samochodowego wynajmowanego przez Wnioskodawcę.

Jak wcześniej wskazano, na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych (m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W efekcie, z uwagi na treść ww. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystawionych na niego faktur dokumentujących zakup paliwa zużywanego przez najemcę, ponieważ nie będą one dokumentować rzeczywistych czynności dokonanych na jego rzecz.

Podsumowując, w sytuacji, gdy wskazane pojazdy samochodowe faktycznie będą oddane w odpłatne użytkowanie i najemca samochodu dokonując zakupu paliwa do wynajmowanego samochodu, będzie decydował de facto o ilości i miejscu nabycia paliwa oraz o tym, jak, kiedy i w jakim czasie ma być ono zużyte, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur za paliwo służące do napędu tych samochodów, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie będzie dysponował przedmiotowym paliwem jak właściciel (nie będzie nabywcą towaru).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa do napędu samochodów udostępnianych odpłatnie na podstawie umowy najmu należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.