ILPP1/443-295/11-4/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2011 r. (data wpływu do: Urzędu Skarbowego 16 lutego 2011 r., Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie 21 lutego 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez lekarza weterynarii w imieniu Powiatowego Lekarza Weterynarii - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez lekarza weterynarii w imieniu Powiatowego Lekarza Weterynarii. Przedmiotowy wniosek uzupełniono dnia 12 maja 2011 r. o określenie, czy wniosek dotyczy stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego oraz wskazanie liczby stanów faktycznych bądź zdarzeń przyszłych, doprecyzowanie opisu zdarzenia, sformułowanie pytania i własnego stanowiska oraz dokonanie wpłaty stosownej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gabinet weterynaryjny wykonuje prace zlecone przez Powiatowy Inspektorat Weterynarii, który reprezentuje Rząd RP - Budżet Centralny.

Ww. prace - usługi dla Państwowej Inspekcji Weterynarii "nie podlegają podatkowi". Wnioskodawca rozliczając się z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii, wypisuje co miesiąc fakturę VAT. Usługi weterynaryjne obciążone są 8% podatkiem VAT.

W uzupełnieniu z dnia 7 maja 2011 r. Zainteresowany wskazał, iż czynności i usługi inspektorów Inspekcji Weterynaryjnej (Budżet Centralny) nie podlegają podatkowi VAT. Powiatowy Lekarz Weterynarii zleca prywatnym lekarzom weterynarii wykonanie niektórych prac w jego imieniu, w zakresie, miejscach i czasie przez niego wyznaczonych oraz wysokość wynagrodzenia za te prace.

Pracami tymi w przypadku Zainteresowanego są:

Na ww. prace Wnioskodawca podpisał z Powiatowym Lekarzem Weterynarii umowy o świadczenie usług z dnia 21 stycznia 2011 r., z aneksem z dnia 8 lutego 2011 r., na podstawie decyzji administracyjnych z dnia 21 stycznia 2011 r. i z dnia 8 lutego 2011 r.

Prace te Spółka wykonuje osobiście - dwóch lekarzy weterynarii prywatnej praktyki w ramach Gabinetu Weterynarii pod nadzorem organów Inspekcji Weterynaryjnej, która też ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. Wykonując ww. prace lekarze nabywają prawa urzędnika państwowego. Usługi weterynaryjne do celów podatku VAT sklasyfikowane są w Dziale 75.00.Z PKWiU i obciążone są 8% podatkiem od towarów i usług.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż wypisując fakturę z 8% podatkiem VAT traci 8% z wynagrodzenia ustalonego z Powiatowym Lekarzem Weterynarii, ponieważ podatek nie jest zwracany Spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 7 maja 2011 r.).

Czy wypisując faktury za świadczone usługi na Powiatowy Inspektorat Weterynarii (Budżet Centralny - nie podlega podatkowi), Wnioskodawca musi uwzględniać 8% stawkę podatku VAT, czy może nie uwzględniać podatku VAT pisząc formułę "nie podlega podatkowi".

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu z dnia 7 maja 2011 r. do wniosku), skoro działalność Inspekcji Weterynaryjnej nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to wypisując faktury za usługi weterynaryjne na Powiatowy Inspektorat Weterynarii, Spółka nie powinna uwzględniać podatku, pisząc formułę "nie podlega podatkowi" i nie tracąc w ten sposób 8% z wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 112, poz. 744 z późn. zm.), powiatowy lekarz weterynarii, jako kierownik powiatowej inspekcji weterynaryjnej wchodzącej w skład nie zespolonej administracji rządowej, jest organem Inspekcji Weterynaryjnej.

W związku z powyższym w zakresie realizowanych zadań nałożonych przepisami ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej (w tym zadań nałożonych przepisem art. 16) Powiatowy Lekarz Weterynarii nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy wykonywane przez niego czynności nie będą świadczone na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednak zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, jeżeli powiatowy lekarz weterynarii z przyczyn finansowych lub organizacyjnych nie jest w stanie wykonać ustawowych zadań Inspekcji, może:

1a) wyznaczać na czas określony lekarzy weterynarii nie będących pracownikami Inspekcji, świadczących usługi weterynaryjne w ramach zakładu leczniczego dla zwierząt, do:

Wyznaczenie tych osób następuje zawsze w drodze decyzji administracyjnej powiatowego lekarza weterynarii określającej rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania, a następnie poprzez zawarcie stosownej umowy.

Wśród źródeł przychodów uzyskiwanych przez podatnika wymienia się m.in. działalność wykonywaną osobiście oraz pozarolniczą działalność gospodarczą. Katalog przychodów osiąganych z działalności wykonywanej osobiście zawiera art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami z działalności wykonywanej osobiście są również przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 5 ust. 3 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, lekarze weterynarii wyznaczeni do wykonywania określonych czynności, wykonują powierzone czynności pod nadzorem i w imieniu organów Inspekcji Weterynaryjnej.

Uwzględniając zatem całość uregulowań zawartych w ustawie o Inspekcji Weterynaryjnej oraz ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody osiągane z omawianego wyżej tytułu są kwalifikowane do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Zatem lekarze weterynarii, o których mowa powyżej (działający na zlecenie i w imieniu Inspekcji Weterynaryjnej) nie prowadzą samodzielnie działalności gospodarczej w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, bowiem są związani umową ze zlecającym wykonanie czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, co do warunków wykonania tych czynności oraz wykonując wyznaczone czynności w imieniu organów Inspekcji nie ponoszą odpowiedzialności za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wykonuje prace zlecone przez Powiatowy Inspektorat Weterynarii. Ww. prace - usługi dla Państwowej Inspekcji Weterynarii zdaniem Wnioskodawcy - "nie podlegają podatkowi". Wnioskodawca rozliczając się z Powiatowym Inspektoratem Weterynarii wypisuje co miesiąc fakturę VAT. Usługi weterynaryjne obciążone są 8% podatkiem VAT. Czynności i usługi inspektorów Inspekcji Weterynaryjnej (Budżet Centralny) nie podlegają podatkowi VAT. Powiatowy Lekarz Weterynarii zleca prywatnym lekarzom weterynarii wykonanie niektórych prac w jego imieniu, w zakresie, miejscach i czasie przez niego wyznaczonych oraz określa wysokość wynagrodzenia za te prace. Pracami tymi w przypadku Zainteresowanego są: sprawowanie nadzoru nad miejscami skupu zwierząt, targami, itp.; badanie zwierząt umieszczonych na rynku, przeznaczonych do wywozu oraz wystawienie wymaganych świadectw zdrowia; obserwacji zwierząt podejrzanych o wściekliznę; badanie monitoringowe chorób zakaźnych zwierząt; sprawowanie nadzoru nad ubojem zwierząt rzeźnych, badanie przed i poubojowe, ocena mięsa, nadzór nad przestrzeganiem przepisów o ochronie zwierząt, na terenie Gminy. Na ww. prace Wnioskodawca podpisał z Powiatowym Lekarzem Weterynarii umowy o świadczenie usług na podstawie decyzji administracyjnych. Prace te Spółka wykonuje osobiście - dwóch lekarzy weterynarii, pod nadzorem organów Inspekcji Weterynaryjnej, która ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa wskazać należy, iż wykonywane przez Spółkę czynności nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W treści wniosku Zainteresowany wskazał bowiem, iż Powiatowy Lekarz Weterynarii zleca prywatnym lekarzom weterynarii wykonanie niektórych prac w jego imieniu, w zakresie, miejscach i czasie przez niego wyznaczonych, określa wysokość wynagrodzenia za te prace oraz zaznacza, że odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosi Inspekcja Weterynaryjna. W związku z powyższym w rozstrzygnięciu przedmiotowej sprawy przyjęto, iż umowa zawarta pomiędzy Powiatowym Inspektoratem Weterynarii a Spółką określa warunki wykonywania przedmiotowych czynności, wynagrodzenie oraz odpowiedzialność zlecającego te czynności.

Ponadto, czynności wykonywane przez Zainteresowanego na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii mieszczą się w katalogu czynności, które mogą być zlecane lekarzom weterynarii, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, przy czym czynność obserwacji zwierząt podejrzanych o wściekliznę oraz badania monitoringowe chorób zakaźnych zwierząt należy zaliczyć do badań rozpoznawczych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

W związku z powyższym wykonywanie czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej przez wyznaczonego decyzją administracyjną lekarza weterynarii (Wnioskodawcę) w warunkach i okolicznościach, o których mowa powyżej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Ponadto wskazać należy, iż na mocy art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrz wspólnotową dostawę towarów, o czym stanowi art. 2 pkt 22 ustawy.

W myśl art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą obowiązani są na żądanie kupującego lub usługobiorcy wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

W opisanej sprawie Zainteresowany realizując zadania we wskazanym wyżej zakresie oraz pobierając należne opłaty nie występuje dla tych czynności jako podatnik, jak również nie dokonuje sprzedaży w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie może dokumentować tej czynności fakturą, ale innym dokumentem właściwym do udokumentowania czynności nie podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, przedmiotowe usługi świadczone na rzecz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii, wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie decyzji administracyjnej - o ile nie są wykonywane przez pracowników Inspekcji Weterynaryjnej - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Zainteresowany w związku ze świadczeniem tych usług nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług.

W związku z tym, że przedmiotowe czynności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, świadczenia ich Zainteresowany nie może dokumentować fakturą VAT, lecz innym dokumentem właściwym do udokumentowania czynności nie podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Mając powyższe na uwadze wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto, z uwagi na to, iż przedmiotem zapytania Wnioskodawcy była przede wszystkim kwestia opodatkowania przedmiotowych czynności, a nie sposób ich dokumentowania, tut. Organ po przeanalizowaniu sprawy uznał stanowisko Zainteresowanego w całości za prawidłowe, pomimo, iż we własnym stanowisku Wnioskodawca wskazał, iż świadczone usługi weterynaryjne dokumentowane są fakturami VAT.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż od dnia 1 kwietnia 2011 r. przepis art. 106 ust. 1 ustawy otrzymał brzmienie: "podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16."

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.