ILPP1/443-279/13-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 5 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu 22 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług edukacyjnych świadczonych przez Wnioskodawcę - jest prawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług edukacyjnych świadczonych przez Wnioskodawcę. Dnia 22 maja 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. to działalność gospodarcza prowadzona od listopada 2009 r. Główną działalnością firmy jest nauczanie języków obcych na terenie całego kraju oraz poza granicami Polski poprzez platofrmy e-learningowe i oferowane na nich kursy językowe. Według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) rodzaj tej działalności to 85.59.A (PKD Wnioskodawcy).

Proces sprzedaży wygląda następująco: oferowane usługi polegają na przedstawieniu poprzez nośniki internetowe ofert kursów językowych na różnych poziomach zaawansowania Zainteresowany klient po wykupieniu kursu i uiszczeniu opłaty za niego, otrzymuje na wskazany adres e-mail dane dostępowe do platformy i wybranej opcji nauczania (login i hasło dostępu). Przy użyciu komputera z dostępem do internetu Klient uzyskuje dostęp do prowadzonych kursów językowych poprzez przeglądarkę internetową. Przesłane dane dostępowe są indywidualizowane i ważne przez określony w ofercie czas. W ramach kursu nabywca usługi ma możliwość kontaktowania się z lektorem poprzez elektroniczne źródła dostępu (e-mail), czy tradycyjne (telefon) i dzięki temu uzyskuje wsparcie w procesie nauczania. Proces ten prowadzony jest poprzez stałą kontrolę postępów nauki co sprawia, że osoba ucząca się otrzymuje bieżące informacje na temat swojej edukacji językowej prowadzonej poprzez kurs firmy X. Proces nauczania jest sprawdzany w poszczególnych modułach poprzez różnego rodzaju testy, które zobowiązany jest wypełniać Klient. Kurs kończy się egzaminem dokonanym na platformie.

Dotychczas Spółka obciążała sprzedaż netto ww. usług językowych oferowanych na platformach elearningowych poprzez obłożenie ich stawką podstawową podatku od towarów i usług 23%. Wnioskodawca jest płatnikiem VAT i nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Nabywcami usług są osoby prawne (firmy nabywające kursy dla swoich pracowników) oraz osoby fizyczne.

Dnia 22 maja 2013 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego wskazując, iż nauczanie e-learningowe, prowadzone przez Wnioskodawcę stanowi usługi nauczania języków obcych i z definicji nie stanowi kształcenia zawodowego ani też przekwalifikowania zawodowego. Wnioskodawca nie posiada wiedzy na temat celu nabywania jego usług przez klientów i ich wykorzystania. Świadczone usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi nauczania języków obcych przez Wnioskodawcę nie są finansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaka stawka VAT jest prawidłowa dla usług szkoleń językowych oferowanych za pomocą platformy e-learningowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi szkoleń językowych oferowanych poprzez platformy e-learningowe powinny być, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obciążone zwolnioną stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl ust. 1 pkt 26 tego artykułu, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do ust. 1 pkt 27 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Zgodnie z ust. 1 pkt 28 tego artykułu, zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26, pkt 27 i pkt 29.

W świetle ust. 1 pkt 29 cyt. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powyższe uregulowania stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. U.UE.L.347, str. 1 z późn. zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie. Natomiast na podstawie art. 132 ust. 1 lit. j tej Dyrektywy, zwolnione zostało nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Cytowane przepisy umiejscowione zostały w tytule IX, rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym "Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym", co oznacza, iż usługi nauczania na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja "interesu publicznego", nie zostały również określone podmioty, które mogą działać "w interesie publicznym". Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu "interesu publicznego".

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Analizując powołane wyżej uregulowanie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny) objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Z kolei z analizy ust. 1 pkt 27 ww. artykułu wynika, iż warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tekst jedn.: nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Natomiast, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 29 omawianego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie, czy uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

* formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,

* na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

* szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Z kolei przepis ust. 1 pkt 28 tego artykułu, zwalniający od podatku usługi nauczania języków obcych, obejmuje usługi, które nie korzystają ze zwolnień określonych w ust. 1 pkt 26, 27 lub 29 tego artykułu.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od listopada 2009 r. w zakresie nauczania języków obcych na terenie całego kraju oraz poza granicami Polski poprzez platformy e-learningowe i oferowane na nich kursy językowe. Według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) rodzaj tej działalności to 85.59.A (PKD Wnioskodawcy). Dotychczas Spółka obciążała sprzedaż netto ww. usług językowych oferowanych na platformach elearningowych poprzez obłożenie ich stawką podstawową podatku od towarów i usług, tj. 23%. Wnioskodawca jest płatnikiem VAT i nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Nauczanie e-learningowe, prowadzone przez Wnioskodawcę stanowi usługi nauczania języków obcych i z definicji nie stanowi kształcenia zawodowego ani też przekwalifikowania zawodowego. Wnioskodawca nie posiada wiedzy na temat celu nabywania jego usług przez klientów i ich wykorzystania. Świadczone usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie uzyskał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Usługi nauczania języków obcych przez Wnioskodawcę nie są finansowane ze środków publicznych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że skoro Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty, świadczone usługi nie mają na celu kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego i nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach to usługi nauczania języka obcego, które zamierza wykonywać, nie będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26, 27 i 29 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie spełnią wskazanych w nich warunków. Jednakże przy świadczeniu przedmiotowych usług nauczania języka obcego, Spółka - zgodnie z zaprezentowanym stanowiskiem - będzie mogła zastosować zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca uprawniony jest do zastosowania względem usług szkoleń językowych oferowanych za pomocą platformy e-learningowej zwolnienie od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Tut. Organ zaznacza, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie czynności dokonywanych na terytorium kraju.

Tut. Organ wyjaśnia ponadto, iż niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie zwolnienia od podatku usług edukacyjnych świadczonych przez Wnioskodawcę.

Natomiast kwestia dotycząca korekty podatku VAT, została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej nr ILPP1/443-279/13-5/MK z dnia 3 lipca 2013 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.