ILPP1/443-210/13-5/JSK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2013 r. (data wpływu 15 marca 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia - brak daty (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją inwestycji związanej z przebudową pasa drogowego dróg publicznych - jest prawidłowe.

W dniu 15 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją inwestycji związanej z przebudową pasa drogowego dróg publicznych. Wniosek uzupełniono w dniu 20 maja 2013 r. o dowód uiszczenia dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zrealizować przedsięwzięcie inwestycyjne polegające na budowie w X budynków mieszkalnych wielorodzinnych.

W związku z tym przedsięwzięciem powstała konieczność przebudowy pasa drogowego dróg publicznych. Do wykonania prac związanych z przebudową pasa drogowego Wnioskodawcę zobowiązują przepisy powszechnie obowiązującego prawa.

Zgodnie bowiem z art. 16 ustawy o drogach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. Nr 260):

Przebudowa pasa drogowego ma być realizowana w kolejno następujących po sobie trzech etapach. Poszczególne etapy prac, które mają zostać wykonane w ramach przebudowy pasa drogowego obejmują m.in. takie prace jak:

* przebudowa skrzyżowania,

* przeniesienie przystanku tramwajowego i wybudowanie innego przystanku wraz z peronem,

* budowa sygnalizacji świetlnej oraz skorygowanie innej sygnalizacji świetlnej,

* budowa pasa do jazdy w prawo lub w lewo.

Przebudowa pasa drogowego wynika z potrzeby skomunikowania realizowanego przez Wnioskodawcę przedsięwzięcia oraz jest warunkiem uzyskania przez Zainteresowanego pozwolenia na użytkowanie nieruchomości, które mają zostać przez Niego wybudowane. Zatem, bez zrealizowania inwestycji drogowej, polegającej na przebudowie pasa drogowego, nie będzie możliwe zrealizowanie przez Wnioskodawcę przedsięwzięcia deweloperskiego.

Konieczność zrealizowania inwestycji drogowej w związku z przedsięwzięciem deweloperskim, które ma zostać przeprowadzone przez Zainteresowanego, wynika wprost z umowy zawartej przez Wnioskodawcę oraz Gminę (...)

Przywołane przepisy ustawy o drogach publicznych nie przewidują żadnego wynagrodzenia dla inwestorów z tytułu realizowanych przez nich prac. Również w sytuacji Zainteresowanego nie zostało przewidziane żadne wynagrodzenie z tytułu prac, które mają zostać wykonane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy.

Przebudowa ma zostać zrealizowana na gruntach będących własnością Gminy, zarządzanych przez (...) (dalej: (...)). Zatem grunty, na których będzie realizowana przebudowa pasa drogowego nie są ani własnością Wnioskodawcy, ani też nie ma On prawa do rozporządzania tymi gruntami jak właściciel.

Zainteresowany będzie dysponował gruntami wyłącznie w zakresie, w jakim jest to niezbędne do wykonania na tych gruntach na rzecz Gminy przedsięwzięcia deweloperskiego.

W związku z przebudową pasa drogowego na rzecz Gminy Wnioskodawca będzie dokonywał zakupów, w tym materiałów i usług od podwykonawców, z tytułu których to zakupów będzie otrzymywał faktury VAT.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo odliczenia VAT z tytułu zakupu towarów i usług, które wykorzystywane będą do zrealizowania na rzecz Gminy inwestycji obejmującej przebudowę pasa drogowego dróg publicznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje Jemu prawo odliczenia VAT z tytułu zakupu towarów i usług, które wykorzystywane będą do zrealizowania na rzecz Gminy inwestycji obejmującej przebudowę pasa drogowego dróg publicznych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższy przepis przewiduje podstawowe uprawnienie podatnika czynnego VAT, jakim jest prawo do odliczenia VAT. Prawo do odliczenia VAT dotyczy zakupów pozostających w związku z czynnościami opodatkowanymi, zarówno w związku bezpośrednim, jak i pośrednim. Zatem, nawet w sytuacji, gdy podatnik dokonuje zakupów w celu świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu VAT, ale niezbędnych do jego funkcjonowania i prowadzenia podstawowej działalności, opodatkowanej VAT, to z tytułu tych zakupów co do zasady będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia VAT.

Obowiązek zrealizowania przez Zainteresowanego budowy lub przebudowy drogi publicznej wynika z powszechnie obowiązujących przepisów. Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że to na inwestorze (w tym przypadku Wnioskodawcy) spoczywa obowiązek budowy lub przebudowy dróg publicznych spowodowanych inwestycją niedrogową.

Bez przebudowy pasa drogowego inwestycja niedrogowa w zakresie wybudowania w X budynków mieszkaniowych byłaby niekompletna, gdyż Wnioskodawca nie byłby w stanie uzyskać pozwolenia na użytkowanie budynku. Ponadto, jeśli Wnioskodawca nie wywiązałby się z ciążącego na Nim w tym zakresie obowiązku, naraziłby się na odpowiedzialność odszkodowawczą w formie kar umownych, do których zapłaty zobowiązany mógłby zostać na podstawie wiążącej Go z Gminą umowy.

W konsekwencji, towary i usługi, które Wnioskodawca będzie nabywał w celu zrealizowania inwestycji obejmującej przebudowę pasa drogowego w sposób pośredni będą służyć wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych (obejmujących m.in. sprzedaż lokali mieszkalnych).

Takie rozumienie prawa do odliczenia VAT zgodne jest również z podejściem prezentowanym przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który wielokrotnie wskazywał, że podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia VAT również przy zakupach stanowiących koszty ogólne przedsiębiorstwa. Na takie rozumienie prawa do odliczenia VAT ETS wskazał przykładowo w wyroku z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG vs. Finanzamt Linz. W wyroku tym ETS stwierdził, że:

" (...) uwzględniając fakt, iż, po pierwsze, emisja akcji jest transakcją nienależącą do zakresu przedmiotowego VI Dyrektywy, po drugie zaś, że transakcja ta została zawarta przez Kretztechnik celem podniesienia kapitału z korzyścią dla jej ogólnie pojętej działalności gospodarczej, należy uznać, iż poniesione koszty świadczeń uzyskanych przez tą spółkę w ramach owej transakcji stanowią element cenotwórczy jej towarów. Takie świadczenia pozostają w istocie w bezpośrednim i ścisłym związku z działalnością gospodarczą podatnika. W konsekwencji, zgodnie z brzmieniem art. 17 (1) i (2) VI Dyrektywy, Kretztechnik przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT obciążającego wydatki poniesione przez tą spółkę w związku z różnymi świadczeniami wykonanymi na jej rzecz w ramach przeprowadzonej przez nią emisji akcji, pod warunkiem jednak, iż wszystkie transakcje dokonywane przez tą spółkę w ramach działalności gospodarczej są opodatkowane".

Zatem, w ocenie ETS, jeśli określone wydatki stanowią koszty ogólne działania podatnika i mogą być przypisane do działalności podatnika, która podlega opodatkowaniu VAT, to podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT. Prawo do odliczenia VAT należy zatem rozpatrywać uwzględniając całokształt działalności gospodarczej podatnika, a nie występowanie bezpośredniego związku określonych wydatków z pojedynczymi realizowanymi przez niego czynnościami.

Nakłady poniesione przez Wnioskodawcę na wybudowanie drogi przekazanej następnie nieodpłatnie na rzecz Gminy (które to przekazanie, w opinii Wnioskodawcy, stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT) jest niezbędne Wnioskodawcy w celu uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku oraz wywiązania się z ciążących na Wnioskodawcy i wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa obowiązków.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, przysługuje Jemu prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług niezbędnych do wykonania inwestycji obejmującej przebudowę pasa drogowego dróg publicznych.

Podejście zaprezentowane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do wyżej postawionego pytania zgodne jest ze stanowiskiem organów podatkowych wyrażonym przykładowo przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2012 r. (sygn. IPPP3/443-415/12-2/KB),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2011 r. (sygn. IPPP2/443-1046/11-2/MM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy określa, że podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym, związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zrealizować przedsięwzięcie inwestycyjne polegające na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych.

W związku z tym przedsięwzięciem powstała konieczność przebudowy pasa drogowego dróg publicznych. Do wykonania prac związanych z przebudową pasa drogowego Wnioskodawcę zobowiązują przepisy powszechnie obowiązującego prawa.

Przebudowa pasa drogowego ma być realizowana w kolejno następujących po sobie trzech etapach. Poszczególne etapy prac, które mają zostać wykonane w ramach przebudowy pasa drogowego obejmują m.in. takie prace jak:

* przebudowa skrzyżowania,

* przeniesienie przystanku tramwajowego i wybudowanie innego przystanku wraz z peronem,

* budowa sygnalizacji świetlnej oraz skorygowanie innej sygnalizacji świetlnej,

* budowa pasa do jazdy w prawo lub w lewo.

Przebudowa pasa drogowego wynika z potrzeby skomunikowania realizowanego przez Wnioskodawcę przedsięwzięcia oraz jest warunkiem uzyskania przez Zainteresowanego pozwolenia na użytkowanie nieruchomości, które mają zostać przez Niego wybudowane. Zatem, bez zrealizowania inwestycji drogowej, polegającej na przebudowie pasa drogowego, nie będzie możliwe zrealizowanie przez Wnioskodawcę przedsięwzięcia deweloperskiego.

Konieczność zrealizowania inwestycji drogowej w związku z przedsięwzięciem deweloperskim, które ma zostać przeprowadzone przez Zainteresowanego, wynika wprost z umowy zawartej przez Wnioskodawcę oraz Gminę - (...).

Przywołane przepisy ustawy o drogach publicznych nie przewidują żadnego wynagrodzenia dla inwestorów z tytułu realizowanych przez nich prac. Również w sytuacji Zainteresowanego nie zostało przewidziane żadne wynagrodzenie z tytułu prac, które mają zostać wykonane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy.

Przebudowa ma zostać zrealizowana na gruntach będących własnością Gminy, zarządzanych przez (...) (dalej: (...)). Zatem grunty, na których będzie realizowana przebudowa pasa drogowego nie są ani własnością Wnioskodawcy, ani też nie ma On prawa do rozporządzania tymi gruntami jak właściciel.

Zainteresowany będzie dysponował gruntami wyłącznie w zakresie, w jakim jest to niezbędne do wykonania na tych gruntach na rzecz Gminy przedsięwzięcia deweloperskiego.

W związku z przebudową pasa drogowego na rzecz Gminy Wnioskodawca będzie dokonywał zakupów, w tym materiałów i usług od podwykonawców, z tytułu których to zakupów będzie otrzymywał faktury VAT.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, iż zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W niniejszej sprawie warunek ten zostanie spełniony, gdyż - jak wynika z opisu sprawy - czynności wykonane w ramach przebudowy pasa drogowego dróg publicznych zostaną wykorzystane do prowadzenia działalności opodatkowanej. Zrealizowanie ww. inwestycji drogowej jest warunkiem uzyskania przez Zainteresowanego pozwolenia na użytkowanie wybudowanych przez Niego budynków mieszkalnych, a zatem jest niezbędne w celu dokonania sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w ww. budynkach. Istnieje zatem ścisły związek pomiędzy przebudową drogi, a czynnościami składającymi się na prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu towarów i usług, które wykorzystywane będą do zrealizowania na rzecz Gminy inwestycji obejmującej przebudowę pasa drogowego dróg publicznych, jeżeli poniesione wydatki służyć będą Zainteresowanemu wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją inwestycji związanej z przebudową pasa drogowego dróg publicznych. Natomiast odpowiedzi na pytanie dotyczące opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania czynności polegającej na realizacji na rzecz Gminy inwestycji obejmującej przebudowę pasa drogowego dróg publicznych udzielono w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2013 r. nr ILPP1/443-210/12-4/JSK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.