ILPP1/443-209/14-4/NS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika doradcę podatkowego przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy dwóch nieruchomości gruntowych - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy dwóch nieruchomości gruntowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w październiku 2007 r. zakupił ze środków własnych, do majątku prywatnego, nieruchomość gruntową o powierzchni 0,2327 ha, położoną przy ul. (...) w X (zwaną dalej "nieruchomością" lub "gruntem").

Zakup nieruchomości motywowany był chęcią zaspokojenia potrzeb osobistych.

Zainteresowany planował bowiem założenie rodziny (w roku 2009 zawarł związek małżeński, w roku 2012 Wnioskodawcy urodziło się dziecko, ponadto jest ojczymem dziewiętnastoletniej córki swojej żony), zaś lokal, którego właścicielem był dotychczas, nie spełniał w tym zakresie Jego oczekiwań.

Decyzję o nabyciu gruntu podjęto wspólnie z rodzicami oraz siostrą Zainteresowanego. Miał on mieć odpowiednio dużą powierzchnię, ponieważ docelowo planowano wybudować na nim trzy domy jednorodzinne - Wnioskodawcy, Jego siostry oraz Jego rodziców. Zainteresowany planował udostępnić wspomnianym członkom rodziny odpowiednie części gruntu nieodpłatnie.

Z powyższych względów, Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy gruntu, polegającej na budowie 3 domów jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Decyzja ta została wydana przez Prezydenta X w dniu 30 maja 2008 r. (nr (...)).

W tym samym roku zmarła matka Zainteresowanego. W związku z tym faktem, ojciec Wnioskodawcy zawiesił plany związane z budową domu. Ich definitywne porzucenie spowodowała śmierć ojca Zainteresowanego w roku 2010 oraz zakup przez siostrę Wnioskodawcy innego domu w tym samym roku. Zainteresowany wskazuje, że śmierć obojga rodziców nastąpiła nagle, w wieku około 60 lat, co uniemożliwiało uprzednie przewidzenie tego faktu.

W wyniku powyższych zdarzeń, jedynie Wnioskodawca podtrzymywał plany budowy domu na przedmiotowej nieruchomości. Jednakże konsultacje architektoniczne wskazywały, że pozostawienie pozostałej części działki niezabudowanej, ze względu na jej kształt i rozmiar, uniemożliwiałoby jej estetyczne zagospodarowanie. Ponadto nie pasowałoby to do gęstej i zwartej zabudowy całego osiedla, w związku z czym wywołałoby kolizję z miejscowym układem urbanistycznym.

Pod wpływem przedstawionych okoliczności, Zainteresowany podjął decyzję o podziale gruntu na trzy części i sprzedaży w przyszłości dwóch z nich oraz wybudowaniu swojego domu na trzeciej.

W związku z powyższym, w dniu 4 lipca 2011 r. została wydana decyzja Dyrektora Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego w X (nr (...)) zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości na 3 działki o zbliżonej powierzchni, zaś w dniu 16 sierpnia 2011 r. złożono wniosek o ujawnienie tego podziału w księdze wieczystej. Wnioskodawca wystąpił i otrzymał pozwolenie na budowę dotyczące wyłącznie działki, na której miał powstać Jego dom. W stosunku do pozostałych działek nie toczy się żadne postępowanie administracyjne.

W toku prac przygotowawczych, związanych z budową domu, Zainteresowany dokonał przyłączenia tej części nieruchomości do sieci elektroenergetycznej. Przy okazji postanowił również podłączyć do wspomnianej sieci pozostałe dwie działki. Prace z tym związane, dotyczące wszystkich działek, odbyły się na przełomie roku 2011 i 2012. W ich toku na każdej z nieruchomości postawiono odrębną szafkę złączowo-pomiarową.

W połowie 2013 r. rozpoczęto budowę domu Wnioskodawcy, która obecnie jest na zaawansowanym etapie.

Środki uzyskane ze sprzedaży dwóch działek zostaną przeznaczone na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Zainteresowanego (dokończenie budowy domu).

Wnioskodawca nigdy nie prowadził (nie planuje również prowadzić w przyszłości) działalności handlowej związanej z nieruchomościami ani działalności rolniczej. Prowadzi zaś działalność gospodarczą, której przedmiotem są usługi reklamowe.

Przedmiotowych nieruchomości Zainteresowany nigdy nie oddawał w najem, dzierżawę czy w nieodpłatne użytkowanie. Przy sprzedaży działek planowane jest prowadzenie typowych działań w zakresie informowania potencjalnych nabywców o ofercie sprzedaży, głównie za pośrednictwem tradycyjnych ogłoszeń w gazetach i Internecie.

Planowana sprzedaż nieruchomości była już przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (z dnia 22 października 2009 r. nr ILPP1/443-931/09-2/AW), na skutek złożonego przez Wnioskodawcę wniosku z dnia 4 sierpnia 2009 r.

Jednakże niniejszy wniosek dotyczy zmienionych okoliczności faktycznych i prawnych.

W pierwszym rzędzie, w okresie po wydaniu wspomnianej interpretacji, dokonano przyłączenia działek do sieci elektroenergetycznej, podzielono nieruchomości, wydano decyzję o pozwoleniu na zabudowę jednej działki i rozpoczęto budowę domu.

Ponadto należy uznać, że zamiar wyrażony we wspomnianym wniosku z dnia 4 sierpnia 2009 r. uległ zdezaktualizowaniu. W roku 2009 Zainteresowany zamierzał bowiem sprzedać 3 działki - dwie z przeznaczeniem na zabudowę jednorodzinną, zaś jedną działkę dla spółki Y S.A. - pod budowę trafostacji. Wydzielenie i sprzedaż tej ostatniej działki były bowiem warunkami przyłączenia nieruchomości do sieci elektroenergetycznej stawianymi przez Y S.A.

Po pewnym czasie Y S.A. zrezygnowała jednak z tego wymogu, w związku z czym Wnioskodawca zaniechał planów wydzielania i sprzedaży działki pod budowę trafostacji. Z tego powodu, zamiar zamanifestowany w niniejszym wniosku dotyczy jedynie sprzedaży dwóch działek - z przeznaczeniem na zabudowę jednorodzinną.

Ponadto na ocenę stanu prawnego będącego przedmiotem zapytania, istotny wpływ miało wydanie przez Trybunał Sprawiedliwości UE orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. (sprawy połączone C-180/10 i C-181/10).

Wnioskodawca wyjaśnia również końcowo, że brak we wniosku o interpretację indywidualną z dnia 4 sierpnia 2009 r. rozbudowanego opisu dotyczącego celu nabycia nieruchomości i kontekstu towarzyszącego temu zdarzeniu, wynikał z braku świadomości, że okoliczności te mogą mieć znaczenie dla ustalenia skutków podatkowych przedstawionego wtedy zdarzenia przyszłego.

Ponadto z pisma z dnia 16 maja 2014 r. - stanowiącego uzupełnienie do wniosku - wynika, że:

1. Zainteresowany dla wskazanych we wniosku działek przed sprzedażą nie będzie ponosił jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania gruntów do sprzedaży, ani nie będzie wykonywał jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności tych działek.

2. Opisane działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

3. W stosunku do opisanych działek nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego.

4. Względem działek mających być przedmiotem sprzedaży nie były wydane decyzje administracyjne o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie były w tym przedmiocie składane również wnioski o ich wydanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowana przez Zainteresowanego sprzedaż dwóch nieruchomości gruntowych, utworzonych na skutek podziału nabytego gruntu, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez Niego sprzedaż dwóch nieruchomości gruntowych, utworzonych na skutek podziału nabytego gruntu, nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., powoływanej dalej jako "ustawa o VAT", opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przepis art. 2 pkt 6 powołanego aktu stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w art. 8 ust. 1 tejże ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z uwagi na powyższe uregulowania, sprzedaż gruntu jest dostawą towarów. Jednakże samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Decydujące jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

* działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, ze prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zatem wykluczyć z kręgu podatników osoby fizyczne w przypadku, gdy dokonują one sprzedaży towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy przywołać następujący fragment Wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. (sprawy połączone C-180/10 i C-181/10):

37. "Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37).

38. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

39. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT".

Trybunał wyraził więc stanowisko, że decydujące dla uznania danej czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej i tym samym za opodatkowaną podatkiem VAT, jest podejmowanie przez zbywcę aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, przy angażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Nie są zaś przesądzające okoliczności dotyczące cech samego gruntu, jego podziału, ilości transakcji, czy odstępów czasowych między nimi.

Powyższe stanowisko jest również wyrażane w polskim orzecznictwie, a także w licznych interpretacjach indywidualnych. W tym kontekście, organy podatkowe oraz sądy administracyjne obydwu instancji szczególnie często wyrażały następującą myśl:

"przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich".

Pogląd taki został wyrażony m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 września 2013 r. (ILPP5/443-138/13-6/PG);

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 lipca 2013 r. (ILPP5/443-94/13-4/KG);

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 kwietnia 2013 r. (IPTPP2/443-107/13-4/KW);

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 lipca 2013 r. (IBPP1/443-319/13/KJ);

a także przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in w wyrokach:

* z dnia 22 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1909/2011;

* z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1668/2011;

* z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 13/2011.

W przytoczonej wypowiedzi należy zwrócić szczególną uwagę na takt, że z formą zawodową obrotu nieruchomościami, decydującą o uznaniu, że dana dostawa jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej, mamy do czynienia dopiero, gdy występuje pewien ciąg wymienionych okoliczności.

Przenosząc tą tezę na grunt przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, uznać należy, że wspomniany ciąg nie wystąpił, Zainteresowany zwrócił się co prawda o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, dokonał podziału nieruchomości, jak i podłączył wszystkie 3 działki do sieci energetycznej. Wszystkie te działania miały jednak na celu przede wszystkim zaspokojenie prywatnych potrzeb Wnioskodawcy. Nie można uznać ich za decydujące o zaistnieniu ciągu okoliczności wskazujących na profesjonalną działalność gospodarczą w dziedzinie obrotu nieruchomościami. Początkowo wspomniane czynności były związane ze wspólnymi planami poczynionymi wraz z siostrą i rodzicami Zainteresowanego. W tym celu zakupiono grunt o odpowiedniej powierzchni oraz wystąpiono o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Kolejne działania były częściowo konsekwencją niezrealizowania tych planów, częściowo zaś wynikiem dążenia do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy i Jego najbliższej rodziny. Rozmiar i kształt działki utrudniał bowiem rozsądne zagospodarowanie jej wyłącznie jednym budynkiem (kolizja z układem urbanistycznym) - z tego powodu dokonano jej podziału.

Podłączenie wszystkich działek do sieci elektroenergetycznej wynikało zaś z konieczności doprowadzenia energii do działki, na której miał zostać wybudowany dom Zainteresowanego. W stosunku do pozostałych dwóch działek podłączenie nastąpiło przy okazji. Gdyby działania te miałyby mieć cel handlowy, zadbano by również o przyłączenie oferowanych działek do sieci wodociągowej i gazowej.

Można więc powiedzieć, że gdyby Zainteresowany nie planował wybudować swojego domu na przedmiotowej nieruchomości, nie dokonywałby wspomnianych działań. Co więcej, gdyby nie ten zamiar, Wnioskodawca w ogóle nie nabyłby przedmiotowego gruntu.

Potwierdzeniem powyższych okoliczności jest znajdująca się w zaawansowanym stadium budowa domu Zainteresowanego.

Należy zatem uznać, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż opisanych nieruchomości, stanowiących jego majątek prywatny, stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności, którego nie można uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 140 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Nie ulega zaś wątpliwości, że uprawnienie do rozporządzania rzeczą polega na prawie wyzbycia się jej w drodze przeniesienia własności, rozporządzenia nią na wypadek śmierci, a także uprawnienie do obciążenia rzeczy poprzez ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego, wydzierżawienie jej lub oddanie w najem" (uchwała Sądu Najwyższego z 16 lipca 1980 r., sygn. akt III CZP 45/80).

W ocenie Zainteresowanego, z powyższych względów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone na wstępie należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości gruntowych, jest ustalenie, czy majątek został nabyty na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

W tym miejscu - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. cytowanej wyżej ustawy - Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 140 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), dalej k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (...) (Edward Gniewek, Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca w październiku 2007 r. zakupił ze środków własnych, do majątku prywatnego, nieruchomość gruntową o powierzchni 0,2327 ha. Zakup nieruchomości motywowany był chęcią zaspokojenia potrzeb osobistych. Zainteresowany planował bowiem założenie rodziny (w roku 2009 zawarł związek małżeński, w roku 2012 Wnioskodawcy urodziło się dziecko, ponadto jest ojczymem dziewiętnastoletniej córki swojej żony), zaś lokal, którego właścicielem był dotychczas, nie spełniał w tym zakresie Jego oczekiwań. Decyzję o nabyciu gruntu podjęto wspólnie z rodzicami oraz siostrą Zainteresowanego. Miał on mieć odpowiednio dużą powierzchnię, ponieważ docelowo planowano wybudować na nim trzy domy jednorodzinne - Wnioskodawcy, Jego siostry oraz Jego rodziców. Zainteresowany planował udostępnić wspomnianym członkom rodziny odpowiednie części gruntu nieodpłatnie. Z powyższych względów, Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy gruntu, polegającej na budowie 3 domów jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną. Decyzja ta została wydana przez Prezydenta X w dniu 30 maja 2008 r. (nr (...)). W tym samym roku zmarła matka Zainteresowanego. W związku z tym faktem, ojciec Wnioskodawcy zawiesił plany związane z budową domu. Ich definitywne porzucenie spowodowała śmierć ojca Zainteresowanego w roku 2010 oraz zakup przez siostrę Wnioskodawcy innego domu w tym samym roku. Zainteresowany wskazuje, że śmierć obojga rodziców nastąpiła nagle, w wieku około 60 lat, co uniemożliwiało uprzednie przewidzenie tego faktu.

W wyniku powyższych zdarzeń, jedynie Wnioskodawca podtrzymywał plany budowy domu na przedmiotowej nieruchomości. Jednakże konsultacje architektoniczne wskazywały, że pozostawienie pozostałej części działki niezabudowanej, ze względu na jej kształt i rozmiar, uniemożliwiałoby jej estetyczne zagospodarowanie. Ponadto nie pasowałoby to do gęstej i zwartej zabudowy całego osiedla, w związku z czym wywołałoby kolizję z miejscowym układem urbanistycznym. Pod wpływem przedstawionych okoliczności, Zainteresowany podjął decyzję o podziale gruntu na trzy części i sprzedaży w przyszłości dwóch z nich oraz wybudowaniu swojego domu na trzeciej. W związku z powyższym, w dniu 4 lipca 2011 r. została wydana decyzja Dyrektora Zarządu Geodezji, Kartografii i Katastru Miejskiego w X (nr (...)) zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości na 3 działki o zbliżonej powierzchni, zaś w dniu 16 sierpnia 2011 r. złożono wniosek o ujawnienie tego podziału w księdze wieczystej. Wnioskodawca wystąpił i otrzymał pozwolenie na budowę dotyczące wyłącznie działki, na której miał powstać Jego dom. W stosunku do pozostałych działek nie toczy się żadne postępowanie administracyjne. W toku prac przygotowawczych, związanych z budową domu, Zainteresowany dokonał przyłączenia tej części nieruchomości do sieci elektroenergetycznej. Przy okazji postanowił również podłączyć do wspomnianej sieci pozostałe dwie działki. Prace z tym związane, dotyczące wszystkich działek, odbyły się na przełomie roku 2011 i 2012. W ich toku na każdej z nieruchomości postawiono odrębną szafkę złączowo-pomiarową. W połowie 2013 r. rozpoczęto budowę domu Wnioskodawcy, która obecnie jest na zaawansowanym etapie. Środki uzyskane ze sprzedaży dwóch działek zostaną przeznaczone na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Zainteresowanego (dokończenie budowy domu).

Wnioskodawca nigdy nie prowadził (nie planuje również prowadzić w przyszłości) działalności handlowej związanej z nieruchomościami ani działalności rolniczej. Prowadzi zaś działalność gospodarczą, której przedmiotem są usługi reklamowe. Przedmiotowych nieruchomości Zainteresowany nigdy nie oddawał w najem, dzierżawę czy w nieodpłatne użytkowanie. Przy sprzedaży działek planowane jest prowadzenie typowych działań w zakresie informowania potencjalnych nabywców o ofercie sprzedaży, głównie za pośrednictwem tradycyjnych ogłoszeń w gazetach i Internecie. Ponadto Zainteresowany wskazał, że dla wskazanych we wniosku działek przed sprzedażą nie będzie ponosił jakichkolwiek nakładów w celu przygotowania gruntów do sprzedaży, ani nie będzie wykonywał jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności tych działek. Opisane działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej. W stosunku do opisanych działek nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego. Względem działek mających być przedmiotem sprzedaży nie były wydane decyzje administracyjne o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie były w tym przedmiocie składane również wnioski o ich wydanie.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowany podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca sprzedając wskazane nieruchomości gruntowe dokona zbycia majątku osobistego. Brak jest bowiem podstaw do uznania za działalność gospodarczą dokonanego podziału gruntu na trzy części oraz dokonanego w toku prac przygotowawczych, związanych z budową domu, przyłączenia ww. nieruchomości do sieci elektroenergetycznej. Z wniosku wynika bowiem, że Wnioskodawca - poza wskazanymi czynnościami - nie wykazał jakiejkolwiek innej aktywności w celu przygotowania ww. nieruchomości do sprzedaży, ani nie będzie wykonywał jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności tych działek - nie wykonywał czynności charakterystycznych dla wykonywania działalności gospodarczej. Ponadto opisane działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nigdy nie były też oddawane w najem, dzierżawę czy w nieodpłatne użytkowanie. Względem działek mających być przedmiotem sprzedaży nie były wydane decyzje administracyjne o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie były w tym przedmiocie składane również wnioski o ich wydanie. Z kolei przy sprzedaży działek planowane jest prowadzenie typowych działań w zakresie informowania potencjalnych nabywców o ofercie sprzedaży, głównie za pośrednictwem tradycyjnych ogłoszeń w gazetach i Internecie.

W przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca nie będzie zatem działał jako producent, handlowiec lub usługodawca, a czynność sprzedaży wskazanych nieruchomości gruntowych stanowić będzie jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez Zainteresowanego prywatnego majątku. Wnioskodawca sprzedając ww. nieruchomości będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż towaru z majątku osobistego nie ma charakteru handlowego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta oznacza bowiem działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Zatem dokonując sprzedaży opisanych nieruchomości gruntowych, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. nieruchomości, a dostawę tych nieruchomości cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż dwóch nieruchomości gruntowych, utworzonych na skutek podziału nabytego gruntu, nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.