ILPP1/443-1602/09-3/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Instytutu przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2009 r. (data wpływu 30 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania środków otrzymanych na realizację projektu naukowo-badawczego - jest prawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania środków otrzymanych na realizację projektu naukowo-badawczego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca został utworzony 1 kwietnia 2009 r. na podstawie art. 38 ustawy z dnia 25 kwietnia 1997 r. o Polskiej Akademii Nauk, zgodnie z procedurą przewidzianą w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 września 1998 r. w sprawie trybu tworzenia i likwidacji instytutów Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. Nr 124, poz. 810). Instytut powstał na bazie zlikwidowanego Zakładu Badań.

Instytut jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i osiąga następujące rodzaje przychodów:

W dniu 25 lipca 2008 r. została zawarta Umowa Konsorcjum, którego członkowie powołali Ogólnopolskie Konsorcjum. Członkami Konsorcjum jest 10 jednostek naukowych oraz dwie firmy hodowlane. Jednym z partnerów Konsorcjum jest Instytut. Celem, jaki stawia sobie Konsorcjum jest opracowanie, upowszechnianie i wdrażanie nowych metod biotechnologicznych dla przyspieszenia postępu biologicznego w roślinach uprawnych; dostarczanie hodowcom nowych narzędzi umożliwiających przyspieszenie cyklu hodowlanego oraz prowadzenie efektywnej selekcji pożądanych genotypów; prowadzenie badań podstawowych i aplikacyjnych ukierunkowanych na rozwiązywanie najpilniejszych problemów związanych z ulepszaniem cech użytkowych roślin uprawnych. Realizacja celów Konsorcjum nastąpi między innymi poprzez przygotowanie i realizowanie projektów w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007- 2013. Instytut jako członek Ogólnopolskiego Konsorcjum zawarł wraz z pozostałymi członkami Konsorcjum umowę o wykonanie projektu, której celem jest realizowanie projektu rozwojowego wykonywanego na podstawie umowy o dofinansowanie zawartej pomiędzy Ośrodkiem Przetwarzania Informacji (jednostka wdrażająca), a Instytutem Genetyki, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, Priorytetu 1, Działania 1.3, Poddziałania 1.3.1. Koordynatorem projektu jest Instytut Genetyki, natomiast Instytut jest partnerem projektu. Partnerzy projektu zgodnie z zawartą umową wykonują zadania badawcze projektu, zawarte we wniosku o dofinansowanie projektu i otrzymują na ten cel środki pochodzące z dofinansowania projektu otrzymane przez koordynatora od jednostki wdrażającej. Partnerzy projektu po spełnieniu warunków wynikających z zawartej umowy o wykonanie projektu otrzymają za pośrednictwem koordynatora projektu dofinansowanie ze środków publicznych w kwocie wymienionej na liście zadań badawczych, zgodnie z przedstawionymi wnioskami o płatność, przy zachowaniu harmonogramu według zadań i harmonogramu według kwartałów. Partner projektu otrzyma dofinansowanie w formie refundacji poniesionych wydatków kwalifikowanych lub w formie zaliczki zgodnie z ogólnymi warunkami przekazywania dofinansowania zawartymi w umowie. Koordynator projektu przekazuje partnerom projektu środki finansowe po uznaniu wydatków za kwalifikowane przez jednostkę wdrażającą i otrzymaniu dofinansowania od jednostki wdrażającej, w wysokości wynikającej z wykonania zadań badawczych i przyznanych kwot dofinansowania. Ponadto, wspomniana umowa zobowiązuje partnerów projektu do niesprzedawania, lecz udostępniania informacji o wynikach badań naukowych powstałych w efekcie realizacji projektu nieodpłatnie, na równych zasadach, przedsiębiorcom zainteresowanym wykorzystaniem tych wyników, na podstawie odrębnych umów, uwzględniających przepisy o prawie autorskim i prawie własności przemysłowej. Instytut przed rozpoczęciem projektu złożył oświadczenie o braku kwalifikowalności podatku VAT, ponieważ czynności realizowane w ramach ww. projektu nie służą i nie będą służyły w przyszłości działalności opodatkowanej, a ponadto Instytut nie ma możliwości odzyskania zapłaconego podatku naliczonego. Koszt podatku VAT kwalifikuje się do współfinansowania ze środków pomocowych UE tylko wówczas, gdy został faktycznie i ostatecznie poniesiony przez beneficjenta i zgodnie z obowiązującymi przepisami w kraju beneficjenta nie można go odliczyć lub odzyskać w jakikolwiek sposób. w Polsce w tym zakresie obowiązują przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy środki finansowe otrzymane za pośrednictwem koordynatora projektu będą opodatkowane podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Realizacja przedmiotowego projektu nie ma charakteru usługi, o której mowa w ustawie o VAT, a środki finansowe uzyskiwane na realizację projektu nie stanowią obrotu zdefiniowanego w art. 29 ust. 1 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 ustawy oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. w tym miejscu należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Z powyższego wynika, iż, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Jeśli zatem z zawartych umów na wykonanie usług naukowo-badawczych wynika, że nie jest dokonywane żadne świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wówczas nie występuje w rozumieniu przepisów art. 8 ust. 1 ustawy świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji, gdy usługa naukowo-badawcza jest realizowana na zlecenie i na rzecz zamawiającego, który będzie odbiorcą usługi, dysponentem, czy zarządzającym prawami do wykorzystania efektów prac naukowo-badawczych, a usługodawca w zamian za wykonane czynności otrzymuje świadczenie wzajemne (wynagrodzenie), wówczas czynność taką należy uznać za świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu.

O rozstrzygnięciu, czy określona usługa naukowo-badawcza podlega opodatkowaniu, czy też nie decydują zatem warunki umowy zawartej pomiędzy zleceniodawcą a jednostką badawczą.

Natomiast, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

* brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem,

* istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, w świetle art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Zauważyć tutaj należy, iż cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 poz. 1 z późn. zm.) z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powyższych uregulowań wynika zatem, iż podlegający opodatkowaniu obrót (rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego, gdzie kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy), zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towaru dostarczanego lub usług świadczonych przez podatnika.

Otrzymanie dofinansowania nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane.

Jeśli zatem dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług - istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną - to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli więc podatnik otrzyma dotację (subwencję, dopłatę), która ma bezpośredni związek z konkretną dostawą lub usługą i która ma wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług, to dotacja taka stanowi obok ceny jednoznacznie uzupełniający ją element podstawy opodatkowania. w takiej sytuacji mamy do czynienia z dotacją przedmiotową, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skutkuje to m.in. tym, że dotacje opodatkowane są według takiej stawki jak czynności, których dotyczą.

Jeżeli jednak podatnik otrzyma dotację, subwencję lub dopłatę o podobnym charakterze na np. tzw. koszty ogólne działalności podatnika, wpływ takiej dotacji (subwencji, dopłaty) na cenę towaru lub usługi o ile zostanie stwierdzony, będzie wyłącznie pośredni. Taka dotacja, subwencja lub dopłata nie jest związana z konkretną dostawą lub usługą i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. a zatem dotacje podmiotowe lub dotacje przeznaczone na pokrycie kosztów działalności, które nie są uzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie zwiększają podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia czy dana dotacja, subwencja lub dopłata podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług istotne są zasady określające sposób ich przyznawania oraz cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawca jako członek Ogólnopolskiego Konsorcjum zawarł wraz z pozostałymi członkami Konsorcjum umowę o wykonanie projektu rozwojowego. Celem, jaki stawia sobie Konsorcjum jest opracowanie, upowszechnianie i wdrażanie nowych metod biotechnologicznych dla przyspieszenia postępu biologicznego w roślinach uprawnych; dostarczanie hodowcom nowych narzędzi umożliwiających przyspieszenie cyklu hodowlanego oraz prowadzenie efektywnej selekcji pożądanych genotypów; prowadzenie badań podstawowych i aplikacyjnych ukierunkowanych na rozwiązywanie najpilniejszych problemów związanych z ulepszaniem cech użytkowych roślin uprawnych. Przedmiotowy projekt wykonywany jest na podstawie umowy o dofinansowanie zawartej pomiędzy Ośrodkiem Przetwarzania Informacji (jednostka wdrażająca), a Instytutem Genetyki, w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, Priorytetu 1, Działania 1.3, Poddziałania 1.3.1. Koordynatorem projektu jest Instytut Genetyki, natomiast Instytut jest partnerem projektu. Partnerzy projektu po spełnieniu warunków wynikających z zawartej umowy o wykonanie projektu otrzymają za pośrednictwem koordynatora projektu od jednostki wdrażającej dofinansowanie ze środków publicznych. Partnerzy projektu otrzymają dofinansowanie w formie refundacji poniesionych wydatków kwalifikowanych lub w formie zaliczki zgodnie z ogólnymi warunkami przekazywania dofinansowania zawartymi w umowie. Koordynator projektu przekazuje partnerom projektu środki finansowe po uznaniu wydatków za kwalifikowane przez jednostkę wdrażającą i otrzymaniu dofinansowania od jednostki wdrażającej, w wysokości wynikającej z wykonania zadań badawczych i przyznanych kwot dofinansowania. Strona podkreśla, iż zawarta umowa zobowiązuje partnerów projektu do niesprzedawania, lecz udostępniania informacji o wynikach badań naukowych powstałych w efekcie realizacji projektu nieodpłatnie, na równych zasadach, przedsiębiorcom zainteresowanym wykorzystaniem tych wyników, na podstawie odrębnych umów, uwzględniających przepisy o prawie autorskim i prawie własności przemysłowej. Zatem, czynności realizowane w ramach ww. projektu nie służą i nie będą służyły w przyszłości działalności opodatkowanej.

Wobec powyższego, Instytut współuczestnicząc w realizacji projektu badawczego, nie wykonuje żadnych usług na rzecz Koordynatora projektu, czy też jednostki wdrażającej, ponieważ przekazane na ten cel środki finansowe pochodzące z budżetu państwa nie stanowią wynagrodzenia za usługę naukowo-badawczą. Ponadto, z treści wniosku wynika, że jednostka wdrażająca występuje wyłącznie jako strona finansująca projekt badawczy, wyniki prac naukowo-badawczych nie będą stanowiły jej własności, jak również nie będzie ona zarządzała prawami do wykorzystywania wyników tych prac. Zatem, podmiot udzielający dofinansowania projektu nie będzie występował w charakterze odbiorcy usług.

Z treści wniosku wynika, iż partnerzy projektu otrzymają dofinansowanie w formie refundacji poniesionych wydatków kwalifikowanych lub w formie zaliczki. Przedmiotowe dofinansowanie nie jest zatem przyznawane jako dopłata do ceny usług, lecz ma na celu sfinansowanie kosztów - zwrot kosztów realizacji projektu (wydatków kwalifikowanych projektu). w konsekwencji, otrzymane dofinansowanie nie ma wpływu na cenę, gdyż udzielone jest ono na pokrycie ogólnych kosztów poniesionych w ramach projektu.

Tym bardziej, że czynności polegające na udostępnianiu informacji o wynikach badań naukowych powstałych w efekcie realizacji projektu, są usługami świadczonymi nieodpłatnie, na równych zasadach, na rzecz przedsiębiorców zainteresowanych wykorzystaniem tych wyników. Zatem, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług. Nie mogą też być traktowane jako odpłatne świadczenie usług, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Stąd też, należy stwierdzić, iż w analizowanej sprawie nie istnieje bezpośredni związek między otrzymanym dofinansowaniem, a świadczeniem usług, mającym wpływ na ich cenę, gdyż czynności te są wykonywane nieodpłatnie na rzecz przedsiębiorców zainteresowanych wykorzystaniem badań naukowych powstałych w efekcie realizacji projektu.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony wyżej stan prawny należy stwierdzić, iż otrzymane za pośrednictwem koordynatora w ramach realizacji projektu badawczego dofinansowanie, nie będące bezpośrednią dopłatą do ceny usług, nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tych czynności oraz fakt, iż nie ma w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne świadczenie usług odbyło się w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania środków otrzymanych na realizację projektu naukowo-badawczego. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia i odzyskania podatku VAT z tytułu realizacji projektu naukowo-badawczego została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 23 marca 2010 r. nr ILPP1/443-1602/09-5/AT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.