ILPP1/443-1569/09-4/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2009 r. (data wpływu 21 grudnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2010 r. (data wpływu 5 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 marca 2010 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, prowadzi gospodarstwo rolne, a także uzyskuje przychody z tytułu najmu lokali. W gospodarstwie rolnym Zainteresowany występuje jako rolnik ryczałtowy, a jego przychody z najmu podlegają zwolnieniu z VAT (podmiotowo) ze względu na wielkość obrotów. Gospodarstwo rolne obejmuje ziemię rolną, której część stanowi wyłączną własność Zainteresowanego, część jest współwłasnością z żoną, a kolejna część jest współwłasnością Wnioskodawcy, jego żony oraz jego brata z żoną (udział Wnioskodawcy i jego żony w powyższej współwłasności wynosi 1/2). Zainteresowany planuje zostać czynnym podatnikiem VAT. Pozostali współwłaściciele ziemi rolnej chcą pozostać rolnikami ryczałtowymi.

Z pisma z dnia 1 marca 2010 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, iż w części dotyczącej własności oraz współwłasności z żoną gospodarstwo prowadzone jest przez Wnioskodawcę, natomiast w części dotyczącej własności Wnioskodawcy, jego żony, jego brata i żony, prowadzone jest przez Wnioskodawcę w 1/2. Od stycznia 2010 r. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem i wystawia faktury VAT. Zainteresowany dokonał w poprzednim roku podatkowym dostawy produktów rolnych oraz świadczenia usług rolniczych o wartości przekraczającej 20.000 zł. Zainteresowany prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Wnioskodawca dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy. Zakupy dokonywane na potrzeby prowadzenia gospodarstwa rolnego będą w całości służyć czynnościom opodatkowanym. Lokale, będące przedmiotem najmu to lokale mieszkalne (PKWiU 70.20.11) oraz użytkowe (PKWiU 70.20.12).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, będąc czynnym podatnikiem VAT, jako jedyny będzie mógł w 100% odliczać podatek VAT od wszystkich zakupów dokonanych na potrzeby prowadzenia gospodarstwa rolnego (obejmującego ziemię będącą własnością oraz współwłasnością Zainteresowanego).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), Zainteresowany może być jedynym czynnym podatnikiem VAT i jako jedyny może mieć prawo do pełnego odliczenia VAT od wszystkich faktur zakupowych dotyczących gospodarstwa rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast, stosownie do treści art. 15 ust. 4 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Na podstawie art. 15 ust. 5 ustawy, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

Powyższy przepis w sposób szczególny i specyficzny dla osób prowadzących wspólne gospodarstwo rolne formułuje status podatnika podatku od towarów i usług. Dopuszcza zatem, mając na uwadze fakt, że gospodarstwo rolne może być własnością wspólną np. kilku osób, że podatnikiem VAT czynnym może zostać jedna osoba. Przy czym, z przepisu tego skorzystać mogą osoby fizyczne, prowadzące wyłącznie jedno z ww. gospodarstw, czyli nieprowadzące jednocześnie innych działalności gospodarczych.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Rolnikiem ryczałtowym, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy, jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Stosownie do art. 43 ust. 3 ustawy, rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem:

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3, który stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Z brzmienia art. 96 ust. 2 ustawy wynika, iż w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Przepis art. 96 ust. 4 ustawy stanowi, że naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług zawiera pewne szczególne rozwiązania dotyczące podatników, którzy prowadzą wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie oraz podatników, którzy prowadzą wyłącznie działalność rolniczą w innych ramach niż gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Wówczas bowiem za podatnika jest uważana osoba, która składa zgłoszenie rejestracyjne.

Przyjęta zasada ma uprościć rozliczenia podatkowe - gdyż wymienione gospodarstwa to w istocie działalności, w przypadku których częstokroć nie można wyodrębnić osoby prowadzącej gospodarstwo. W takim przypadku, podatnikiem jest ta osoba fizyczna, która (jak gdyby w imieniu gospodarstwa) zarejestruje się jako podatnik.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzają jednocześnie zasadę, że do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego uprawniona jest tylko i wyłącznie jedna osoba fizyczna spośród tych, które prowadzą wspólne gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie. Dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego ma takie znaczenie, że faktury dotyczące tego gospodarstwa (przy nabyciu towarów i usług) będą wystawiane na tę właśnie osobę, która dokonała zgłoszenia rejestracyjnego. Jednocześnie ta sama osoba występować będzie w roli zbywcy (dostawcy) przy sprzedaży (dostawie) produktów rolnych z tego gospodarstwa.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, prowadzi gospodarstwo rolne, a także uzyskuje przychody z tytułu najmu lokali, które podlegają zwolnieniu z VAT (podmiotowo, ze względu na wielkość obrotów).

Jak z powyższego wynika, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca obok prowadzenia gospodarstwa rolnego, którego jest współwłaścicielem, uzyskuje obrót z tytułu świadczenia usług najmu. Usługi najmu stanowią, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług działalność gospodarczą, tym samym nie został w analizowanej sprawie spełniony podstawowy warunek wynikający z art. 15 ust. 4 ustawy, umożliwiający rejestrację w podatku od towarów i usług tylko jednej osoby spośród współwłaścicieli gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

W myśl powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada, wyłącza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku, bądź niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dotyczy to w szczególności przypadków, gdy:

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w gospodarstwie rolnym występował (do 31 grudnia 2009 r.) jako rolnik ryczałtowy. Natomiast, od 1 stycznia 2010 r. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wystawia faktury VAT. Gospodarstwo rolne obejmuje ziemię rolną, której część stanowi wyłączną własność Zainteresowanego, część jest współwłasnością z żoną, a kolejna część jest współwłasnością Wnioskodawcy, jego żony oraz jego brata z żoną (udział Wnioskodawcy i jego żony w powyższej współwłasności wynosi 1/2). Zakupy dokonywane na potrzeby prowadzenia gospodarstwa rolnego będą w całości służyć czynnościom opodatkowanym.

Tak więc, ponieważ najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca jako spełniający ten warunek ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, ale tylko w odniesieniu do zakupów dotyczących tej części gospodarstwa, którego Wnioskodawca jest właścicielem, bądź do którego posiada tytuł prawny uprawniający do korzystania na podstawie np. umowy dzierżawy itp. - z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii chęci pozostania rolnikami ryczałtowymi przez pozostałych współwłaściciel ziemi rolnej, tj. żony, brata i żony brata.

Informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia. Kwestia dotycząca opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług została załatwiona interpretacją nr ILPP1/443-1569/09-5/AI z dnia 16 marca 2010 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.