ILPP1/443-1518/09-2/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2009 r. (data wpływu 10 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania wkładów własnych wnoszonych przez Partnerów projektu - jest prawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania wkładów własnych wnoszonych przez Partnerów projektu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą, będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zawarł umowy z Instytucją Wdrażającą oraz z Instytucją Pośredniczącą o dofinansowanie projektów wykonywanych w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego (dalej: Projekt).

Umowy dotyczą Priorytetu 2 "Rozwój zasobów ludzkich i potencjału adaptacyjnego przedsiębiorstw oraz poprawa stanu zdrowia osób pracujących", Działanie 2.1 "Rozwój kadr nowoczesnej gospodarki", Poddziałanie 2.1.1 "Rozwój kapitału ludzkiego w przedsiębiorstwach" oraz priorytetu VIII "Regionalne kadry gospodarki", Działanie 8.1 "Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie" Poddziałanie 8.1.1 "Wspieranie rozwoju kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw". Wnioskodawca, realizując projekty w ramach wyżej wymienionych działań, pełni funkcję Lidera. Projekty te realizowane są wraz z innymi podmiotami gospodarczymi zwanymi Partnerami (w dalszej części wniosku: Partner lub Partnerzy).

Do podstawowych zadań Wnioskodawcy w ramach realizacji projektu należy:

Rola Partnera ogranicza się do czynności organizacyjnych oraz technicznych związanych z realizacją projektu. w szczególności Partner nie przeprowadza szkoleń ani nie doradza - czynności te w ramach projektu wykonywane są tylko i wyłącznie przez Wnioskodawcę. Ponadto, Partner zobowiązany jest do wniesienia wkładu prywatnego - określonej sumy pieniędzy. Partner przekazuje kwotę wkładu prywatnego na konto bankowe Wnioskodawcy. Kwota ta przekazywana jest w częściach (ratach), w zdecydowanej większości przypadków po przeprowadzeniu przez Wnioskodawcę poszczególnych szkoleń realizowanych w ramach projektu. Odbiorcami usług szkoleniowych realizowanych w ramach Projektów przez Wnioskodawcę są podmioty trzecie jak również Partnerzy - tym samym Partnerzy stają się ostatecznymi beneficjentami pomocy publicznej. w związku ze świadczeniem usług szkoleniowych na rzecz podmiotów trzecich, Wnioskodawca wystawia tym podmiotom faktury VAT dokumentujące wykonanie usług szkoleniowych.

Co do zasady zatem projekty mają charakter szkoleniowy. Koszty świadczenia przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych w ramach Projektów pokrywane są w części przez dotację otrzymaną przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Instytucji Wdrażającej lub Instytucji Pośredniczącej, a w pozostałej części pokrywane są wkładem prywatnym wnoszonym przez Partnerów.

Wnioskodawca otrzymaną za pośrednictwem Instytucji Wdrażającej lub Instytucji Pośredniczącej kwotę dotacji uznaje za obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zdanie drugie - jako dotację mającą bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należna) z tytułu świadczenia usług szkoleniowych w ramach projektu. w tym zakresie Wnioskodawca postępuje zgodnie z treścią otrzymanej interpretacji - postanowienie z dnia 16 lutego 2007 r. wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

W ocenie Wnioskodawcy wkład prywatny wnoszony przez Partnerów stanowi obrót w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT, jako kwota należna z tytułu świadczenia na rzecz Partnerów usług szkoleniowych.

Ad.2

W konsekwencji stanowiska zaprezentowanego w punkcie 1 Wnioskodawca powinien w związku z otrzymanym wkładem prywatnym wystawić Partnerom faktury VAT na zasadach określonych w art. 106 ustawy o VAT oraz przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. z kolei w świetle art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

Wyjaśnienia pojęcia "usługa" na gruncie podatku VAT można poszukać w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych jak również w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Wspólnot Europejskich.

W pierwszej jednak kolejności należy stwierdzić, iż dokonując wykładni językowej treści przepisu art. 8 ust. 1 ustawy VAT warunkiem, który musi zostać spełniony aby w danej czynności rozpoznać usługę jest wystąpienie "świadczenia". w celu wyjaśniania tego pojęcia możemy posłużyć się wykładnią językową tego pojęcia lub też ustalić jego zakres w oparciu o przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Posługując się wykładnią językową należy odwołać się do stosownej definicji pojęcia, zawartej w słowniku języka polskiego. Według Słownika Języka Polskiego - "świadczyć" oznacza wykonywać coś na rzecz kogoś. Zatem ze świadczeniem będziemy mieli do czynienia zawsze wtedy, kiedy zaistnieje bezpośredni konsument, odbiorca usługi, beneficjent świadczenia, czyli ktoś, kto odnosi bezpośrednie korzyści związane z uzyskiwaniem świadczenia od kogoś innego. Podobnie w zakresie możliwości uznania danej czynności za świadczenie usług wypowiedział się ETS. w swoim wyroku z dnia 8 marca 1988 r. sprawa 102/66 ETS stwierdził, co następuje:" (...) wynika z tego, że obowiązkowe opłaty takiego rodzaju, jak opłaty nakładane na producentów w niniejszej sprawie nie stanowią świadczenia wzajemnego posiadającego bezpośredni związek z korzyściami przypadającymi poszczególnym producentom na skutek wykonywania swych funkcji przez Deyelopment Council. Dlatego też w tych okolicznościach wykonywanie tych funkcji nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej dyrektywy."

Podobne stanowisko w tej kwestii prezentują również polskie sądy administracyjne. Usługą zgodnie z orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 28 sierpnia 2007 r., sygn. akt i SA/Bk 254/2007 jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) odnosi z niego choćby nawet potencjalną korzyść. Dla potrzeb VAT musi zatem wystąpić konsumpcja świadczenia, bo podatek ten obciąża właśnie konsumpcję.

Jak zostało to już wskazane powyżej poszukując znaczenia słowa "świadczenie" można również odwołać się do przepisów k.c. w świetle art. 353 k.c., "świadczenie" jest przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może na działaniu lub zaniechaniu osoby zobowiązanej, a więc na określonym zachowaniu się, które ze strony zobowiązanego jest takim działaniem. Stąd za świadczenie, które będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT należy uznać takie, które wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tego świadczenia (usługi). w wyroku z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/2006 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, co następuje: "Ponadto, Sąd zauważa. że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy VAT, to transakcja gospodarcza. Oznacza to, zdaniem Sądu, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Reasumując, dana czynność będzie mogła zostać uznana za usługę jeżeli wykonanie usługi wiązać będzie się z dokonaniem świadczenia, a świadczenie to będzie świadczeniem wzajemnym. Nadto świadczenie takie będzie stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy VAT pod warunkiem istnienia osoby, która w wyniku wykonania świadczenia przez świadczącego odniesie w związku z tym bezpośrednie korzyści.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego zawartego we wniosku Zainteresowany przeprowadza w ramach Projektów szkolenia, których odbiorcami są podmioty gospodarcze m.in. Partnerzy. Tym samym należy uznać, iż w przedmiotowym przypadku wystąpi zatem świadczenie, dla którego z łatwością można ustalić ostatecznego odbiorcę, który w wyniku świadczenia odnosi z tego tytułu bezpośrednie korzyści - podmiotami tymi są w ocenie Wnioskodawcy Partnerzy. w świetle powyższego w analizowanym przypadku zostały spełnione dwa warunki pozwalające uznać czynności przeprowadzenia szkoleń w ramach Projektu za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy VAT (istnienia świadczenia oraz podmiotu odnoszącego z tytułu otrzymania tego świadczenia bezpośrednie korzyści).

Innym warunkiem, którego spełnienie pozwala uznać świadczenie usługi za czynność podlegającą opodatkowaniu jest wystąpienie odpłatności. Co do zasady bowiem opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają tylko czynności odpłatne. w zakresie odpłatności jako warunku umożliwiającego opodatkowanie podatkiem VAT świadczenia usług wypowiadał się wielokrotnie w swoich orzeczeniach ETS.

Przykładowo w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. sprawa C-16/93 ETS stwierdził, iż "świadczenie usług realizowane jest "odpłatnie" w rozumieniu art. 2 ust. 1 Szóstej Dyrektywy i podlega więc opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy. Warunki te nie są spełnione w przypadku działalności polegającej na graniu muzyki w miejscu publicznym, za które nie przewiduje się żadnego wynagrodzenia, nawet jeśli muzyk prosi o pieniądze i otrzymuje sumy w formie datków, których kwota nie jest obliczona, ani też nie da się jej obliczyć." Podobnie w kwestii odpłatności wypowiadają się polskie sądy administracyjne. w swoim wyroku z dnie 18 września 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 1976/2006) stwierdził, iż "składki członkowskie są opłacane przez członków stowarzyszenia z racji przynależności do stowarzyszenia i tworzą majątek, który służy realizacji celów statutowych. Nie ma żadnych podstaw prawnych, by twierdzić, iż składki stanowią wynagrodzenie za realizację celów statutowych. o odpłatności usługi można by mówić wówczas, gdyby Stowarzyszenie w zamian za korzyści finansowe świadczyło usługi realizowane w ramach celów statutowych na rzecz innych osób niż członkowie stowarzyszenia."

Z kolei w orzeczeniu z dnia 8 marca 2007 r., sygn. akt i SA/Kr 285/2006 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, iż: "Wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co wcale nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać inną postać. Innymi słowy musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów."

W ocenie Wnioskodawcy otrzymywany przez Niego wkład prywatny pochodzący od Partnerów w istocie stanowi wynagrodzenia należne Wnioskodawcy z tytułu przeprowadzonych dla Partnerów szkoleń. w konsekwencji poszczególne części wkładu prywatnego wnoszonego przez Partnerów po przeprowadzeniu poszczególnych szkoleń przez Wnioskodawcę stanowią odpłatność, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stąd wobec spełnienia wyżej wymienionych warunków (odpłatność, istnienie świadczenia oraz podmiotu odnoszącego z tytułu otrzymania tego świadczenia bezpośrednie korzyści) w ocenie Wnioskodawcy przeprowadzenie przez niego szkoleń dla Partnerów będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy VAT.

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22. art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. z kolei, w świetle art. 2 pkt 22 ustawy VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów Biorąc zatem pod uwagę, iż przeprowadzanie szkoleń w ramach Projektów stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy VAT (jak zostało to wykazane powyżej), w konsekwencji kwota otrzymana w związku z tym świadczeniem przez Wnioskodawcę od Partnerów (wkład prywatny) będzie stanowić obrót zgodnie z treścią wyżej przywołanego przepisu art. 29 ust. 1 ustawy VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, iż podobne stanowisko w tej sprawie zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2008 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-397/08-4/JK oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 6 sierpnia 2009 r. wydanej również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-570/09-2/AK.

Jednocześnie w świetle art. 106 ust. 1 ustawy VAT podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy VAT, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży. datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku. kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 101 art. 120 ust. 16.

Biorąc zatem pod uwagę fakt, iż w ocenie Wnioskodawcy w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego występuje czynność odpłatnego świadczenia usług szkoleniowych na rzecz Partnerów Wnioskodawca winien w tym przypadku wystawić na Partnerów faktury VAT z tytułu wykonania usług szkoleniowych. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy wystawianie not księgowych w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę kwot poszczególnych części wkładu prywatnego jest niezgodne z przepisami ustawy o VAT. Uwzględniając przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.) Wnioskodawca powinien wystawiać faktury VAT w ciągu siedmiu dni licząc od dnia przeprowadzenia szkolenia (wykonania usługi). Wyjątkiem w tym zakresie będzie sytuacja, w której Wnioskodawca otrzymałby środki pieniężne od Partnera (część wkładu prywatnego) przed realizacją poszczególnych szkoleń. Wówczas traktując owe wpłaty jako zaliczki Wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT Partnerowi w ciągu 7 dni licząc od dnia otrzymania środków pieniężnych przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności dofinansowania otrzymanego przez Wnioskodawcę od Instytucji Wdrażającej oraz Instytucji Pośredniczącej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.