ILPP1/443-1474/11-2/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę jako uczestnika usługi cash-poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 23 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę jako uczestnika usługi cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka X S.A. (dalej: X) jest wielooddziałowym podmiotem gospodarczym, będącym polskim podatnikiem CIT i VAT, rozliczającym się w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie prowadzonych ksiąg handlowych. Obecnie X prowadzi działalność w wielu obszarach, z których najważniejsze to:

* produkcja nadrenianu amonu, wykorzystywanego głównie w technice lotniczej, którego odbiorcami są podmioty zagraniczne,

* produkcja kruszyw drogowych, nabywanych przede wszystkim przez podmioty krajowe, z przeznaczeniem do budowy dróg i autostrad,

* świadczenie usług związanych z szeroko rozumianą galwanotechniką,

* działalność holdingowa,

* przetwarzanie elektroodpadów.

X jest spółką której 100% akcji posiada Y S.A (dalej: X). W konsekwencji X działa więc w ramach grupy kapitałowej liczącej kilkadziesiąt podmiotów gospodarczych. Aktualnie X rozważa przystąpienie do funkcjonującego w ramach grupy kapitałowej rozwiązania polegającego na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową (cash-pooling rzeczywisty) oferowanego przez Bank. Dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy kapitałowej jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków. W przypadku podjęcia decyzji o przystąpieniu do systemu cash-pooling, X podpisze z Bankiem (będącym polskim rezydentem podatkowym) umowę prowadzenia rachunku w systemie cash-pool/zarządzania płynnością finansową, której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej uczestników. Pozostałymi uczestnikami cash-poolingu będą spółki kapitałowe należące do grupy kapitałowej, będące polskimi podatnikami oraz polskimi rezydentami (dla celów podatkowych i celów prawa dewizowego), a także podmiotami powiązanymi (z X) w rozumieniu ustawy o CIT. Co istotne, Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o CIT) z X, ani też z żadnym innym uczestnikiem systemu.

Rolę agenta systemu pełnić będzie X. Rozliczenia w systemie będą odbywały się poprzez rachunek prowadzony przez Bank na rzecz X, będący rachunkiem pomocniczym w stosunku do rachunku głównego X. Jednocześnie, każdy z uczestników systemu (w tym X) będzie miał przypisany jeden rachunek główny prowadzony przez Bank.

Struktura cash-poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tekst jedn.: zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach głównych uczestników z wykorzystaniem rachunku pomocniczego X (będącego de facto rachunkiem agenta Systemu). Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez Bank:

Zgodnie z założeniami Systemu na początku każdego kolejnego dnia roboczego odbędą się automatyczne transfery zwrotne środków pieniężnych (tekst jedn.: Bank przeprowadzi operacje odwrotne do operacji opisanych powyżej). Podstawą dokonywanych automatycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami głównymi uczestników Systemu (w ramach bilansowania) będzie mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Wraz z wstąpieniem w prawa Banku poszczególni uczestnicy (w tym X) będą nabywać również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki te ustalone będą na poziomie rynkowym, korzystniejszym jednak niż poziom odsetek, jaki dany uczestnik uzyskałby na podstawie samodzielnie zawartej dwustronnej umowy z Bankiem, co wynika z istoty cash-poolingu. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych uczestników będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym). W ramach Umowy, żaden podmiot w systemie, w tym również X, nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w systemie.

Spółka podkreśla, iż zgodnie z postanowieniami statutu X oraz wypisami z Krajowego Rejestru Sądowego zakres działalności Spółki obejmuje również pozostałe pośrednictwo finansowe, przy czym podstawowym zakresem działalności Spółki jest wykonywanie czynności opisanych w pierwszym akapicie opisu stanu faktycznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika systemu cash-pooling, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez X w ramach uczestniczenia w systemie cash-pooling nie stanowią usług podlegających opodatkowaniu VAT. Jedynym podmiotem świadczącym usługi w ramach Systemu będzie Bank, zaś pozostali uczestnicy systemu (w tym również X) powinni być traktowani jak nabywcy usług finansowych.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego, definicja świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Z drugiej jednak strony nie każda czynność (niebędąca dostawą towarów) stanowi usługę. Zgodnie z obowiązującą praktyką oraz doktryną podatkową usługami są zamierzone świadczenia podejmowane przez podmioty gospodarcze na rzecz innych podmiotów gospodarczych lub osób fizycznych, w zamian za co świadczeniodawcy otrzymują wynagrodzenie. Oznacza to, iż jednym z istotnych elementów usługi jest wykonanie świadczenia na rzecz drugiej strony (np. podjęcie określonego działania).

W przedmiotowej sytuacji, X będzie uczestniczyć w tym systemie de facto na takich samych zasadach jak pozostali jego uczestnicy. Należy wskazać przy tym, iż po stronie Spółki brak będzie elementu świadczenia na rzecz pozostałych uczestników systemu, jak również zamiaru podjęcia takiego świadczenia. Jedynym podmiotem, który będzie podejmował czynności/działania w ramach systemu na rzecz innych uczestników systemu będzie Bank. To Bank będzie bowiem usługodawcą kompleksowego świadczenia - cash-poolingu - w celu wykonania którego wymagane będzie spełnienie dodatkowych warunków formalnych przez innych uczestników systemu (w tym m.in. otwarcie rachunku i dokonywanie przelewów środków pieniężnych z wykorzystaniem tego rachunku). Czynności obejmujące rachunki bankowe uczestników Systemu będą stanowiły jednak jedynie techniczne elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wykonywania usługi przez Bank, zaś uczestnicy pozostaną nadal odbiorcami usługi świadczonej przez Bank.

Jednocześnie X jako podmiot nieświadczący żadnej usługi w ramach systemu, nie będzie zobowiązany do wykazywania obrotu z tytułu uczestnictwa w systemie w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami - stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przez sprzedaż natomiast, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumieć należy odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka działa w ramach grupy kapitałowej liczącej kilkadziesiąt podmiotów gospodarczych. Aktualnie rozważa przystąpienie do funkcjonującego w ramach grupy kapitałowej rozwiązania polegającego na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową (cash-pooling rzeczywisty) oferowanego przez Bank. Dzięki takiemu rozwiązaniu wynik odsetkowy grupy kapitałowej jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków. W przypadku podjęcia decyzji o przystąpieniu do systemu cash-pooling, Spółka podpisze z Bankiem (będącym polskim rezydentem podatkowym) umowę prowadzenia rachunku w systemie cash-pool/zarządzania płynnością finansową, której celem będzie zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej uczestników. Pozostałymi uczestnikami cash-poolingu będą spółki kapitałowe należące do grupy kapitałowej, będące polskimi podatnikami oraz polskimi rezydentami (dla celów podatkowych i celów prawa dewizowego), a także podmiotami powiązanymi (z X-em) w rozumieniu ustawy o CIT. Co istotne, Bank nie będzie podmiotem powiązanym (w rozumieniu ustawy o CIT) z X, ani też z żadnym innym uczestnikiem systemu.

Rolę agenta systemu pełnić będzie X. Rozliczenia w systemie będą odbywały się poprzez rachunek prowadzony przez Bank na rzecz X-u, będący rachunkiem pomocniczym w stosunku do rachunku głównego X. Jednocześnie, każdy z uczestników systemu (w tym X) będzie miał przypisany jeden rachunek główny prowadzony przez Bank.

Struktura cash-poolingu będzie opierać się na bilansowaniu (tekst jedn.: zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach głównych uczestników z wykorzystaniem rachunku pomocniczego X (będącego de facto rachunkiem agenta Systemu). Bilansowanie będzie polegało na przeprowadzeniu następujących czynności przez Bank:

Zgodnie z założeniami Systemu na początku każdego kolejnego dnia roboczego odbędą się automatyczne transfery zwrotne środków pieniężnych (tekst jedn.: Bank przeprowadzi operacje odwrotne do operacji opisanych powyżej). Podstawą dokonywanych automatycznych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami głównymi uczestników Systemu (w ramach bilansowania) będzie mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu. Wraz z wstąpieniem w prawa Banku poszczególni uczestnicy (w tym X) będą nabywać również prawo do odsetek naliczanych od wartości nominalnej nabytych wierzytelności. Odsetki te ustalone będą na poziomie rynkowym, korzystniejszym jednak niż poziom odsetek, jaki dany uczestnik uzyskałby na podstawie samodzielnie zawartej dwustronnej umowy z Bankiem, co wynika z istoty cash-poolingu. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych uczestników będzie dokonywana jednorazowo w okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym). W ramach Umowy, żaden podmiot w systemie, w tym również X, nie będzie otrzymywać wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w systemie.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne umowy cash-poolingu oraz to, iż - jak wskazała Spółka - jako uczestnik korzysta z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową świadczonej przez Bank stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie w roli świadczącego usługę będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash-pooling. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika ponadto by Bank, który będzie świadczył usługę cash-poolingu miał siedzibę poza terytorium kraju. A zatem czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie stosownej umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash-poolingu, nie stanowią odrębnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W związku z powyższym czynności dokonywane przez Spółkę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika systemu cash-poolingu nie stanowią usługi w rozumieniu art. 8 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.