ILPP1/443-1364/09-3/AK - Dostawa nieruchomości a podatek VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie Spółki z o.o. w upadłości, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2009 r. (data wpływu 2 listopada 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 stycznia 2010 r. (data wpływu 8 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 8 stycznia 2010 r. o określenie kto jest Wnioskodawcą oraz stosowne umocowanie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Syndyk Masy Upadłości zamierza ustanowić odrębne własności lokali w drodze umów i dokonać sprzedaży tych lokali w następujących składnikach majątku...:

Według oświadczenia Głównej Księgowej Upadłego:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności Syndyka w ramach likwidacji majątku w upadłości polegające na ustanawianiu odrębnych własności lokali mieszkalnych w drodze umów i sprzedaży samodzielnych lokali mieszkalnych wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, dotychczasowym najemcom lub innym osobom, podlegają zwolnieniu przedmiotowemu z art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2009 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem art. 5 ustawy o VAT (określającym przedmiot opodatkowania), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

Ustawa o VAT dla swoich własnych potrzeb definiuje pojęcie "dostawa towarów". Definicja dostawy została zawarta w przepisie art. 7 ust. 1 in principio ustawy. Zgodnie z nią przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wydaje się jednak, że czynności przeniesienia prawa musi jednak towarzyszyć wydanie przedmiotowego towaru. Tylko wówczas powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności. (...). Przedmiotem dostawy jest zatem towar (Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, "Komentarz do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług VAT". Lex, 2009, wyd. III).

Pojęcie towaru definiuje art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towar rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia budynku i części budynku. Praktyka stosowania ustawy przyjęła definicje tych pojęć zapożyczone z innych ustaw. Według komentatorów do ustawy o VAT: "Towarami są także budynki, budowle oraz ich części. Wydaje się, że definiując kategorię budowli oraz budynków, należy odwołać się posiłkowo do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.). Tak więc budynkiem będzie taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 Prawo budowlane). (...) Za towary są uznawane także części budynków lub budowli. Po pierwsze, są to części wydzielone fizycznie z budynku bądź budowli. w szczególności będą to lokale mieszkaniowe lub użytkowe. Po drugie, za części budynków należy uznać także udziały w budynkach i budowlach. Część budynku czy budowli to także ich część ułamkowa, a więc udział w ich własności". (Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, Komentarz do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług VAT. Lex, 2009, wyd. III). Także części ułamkowe we własności nieruchomości są "towarem" w rozumieniu ustawy o VAT. Komentatorzy ustawy o VAT wyprowadzają taki wniosek z analizy dyrektyw unijnych regulujących problematykę podatku od towarów i usług.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT od 1 stycznia 2009 r. przewiduje dwa zwolnienia przedmiotowe dostawy budynków lub ich części. Według tego przepisu "zwalnia się od podatku (...):

Ilekroć w ustawie o VAT mowa jest o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to "oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Lokale, które dopiero zostaną wyodrębnione, a następnie sprzedane, zostały oddane w najem w latach 1998 - 2001, czyli w okresie dawniejszym niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit b) ustawy o VAT).

Po wyodrębnieniu dany lokal stanie się odrębną nieruchomością, czyli innym prawem. Przed wyodrębnieniem dana część budynku stanowiła część większego prawa należącego do upadłego. Po podpisaniu umowy sprzedaży oraz po wpisaniu lokalu do księgi wieczystej powstanie nowe prawo.

Po stronie Wnioskodawcy powstała wątpliwość, czy pojęcie pierwszego zasiedlenia odnosić się będzie do zasiedlenia w latach 1998-2001 (oddanie lokali w najem), czy też odnosić się będzie do zasiedlenia przez nabywcę nowych nieruchomości - wyodrębnionych lokali - w latach 2009 czy 2010.

Według stanowiska Syndyka, biorąc pod uwagę cel zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT polegający na objęciu podatkiem głównie działalności deweloperskiej i sprzedaży nieruchomości na rynku pierwotnym, pojęcie pierwszego zasiedlenia należy odnosić do oddania lokali w najem w latach 2000-2001, w związku z czym opisane czynności zwolnione byłyby z opodatkowania VAT-em na podstawie tego przepisu. Dodatkowo, w definicji pojęcia "pierwszego zasiedlenia" mowa jest o oddaniu do użytkowania nie tylko pierwszemu "nabywcy", ale także pierwszemu "użytkownikowi". Nawet jednak, gdyby opisane wyżej czynności nie były objęte ww. zwolnieniem, zastosowanie miałoby zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Możliwe to będzie, gdy ziszczą się 3 przesłanki:

Mając na względzie ww. wywody oraz założenie, że:

Wyżej opisane czynności Syndyka zwolnione byłyby z opodatkowania podatkiem VAT również na tej podstawie prawnej.

Reasumując, według stanowiska Syndyka, sprzedaż składników majątku.... opisanych wyżej, podlega zwolnieniu przedmiotowemu z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Według art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku (budowli lub ich części) jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

I tak, stosownie do zapisu art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności opodatkowanych.

Ponadto, w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy postanowiono, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż pierwsze zasiedlenie:

Wnioskodawcy - w stosunku do obiektów objętych sprzedażą - nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w świetle ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), oraz nie ponosił on wydatków na ulepszenie tych obiektów, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej i w stosunku do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, do pierwszego zasiedlenia przedmiotowych obiektów doszło w latach 1998-2001. Tym samym, okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków, a ich zamierzoną sprzedażą jest dłuższy niż dwa lata. Powyższe oznacza, iż w tym przypadku nie zachodzą wyłączenia ze zwolnienia od podatku - zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) i b) ustawy.

Dlatego też, dostawa przez Zainteresowanego przedmiotowych nieruchomości (ustanowienie odrębnej własności lokali mieszkalnych w drodze umowy i sprzedaż samodzielnych lokali mieszkalnych wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej), będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przedmiotem dostawy - jak wynika z opisu sprawy - będzie również nieruchomość zabudowana. Zainteresowany nie posiada wiedzy, co do dokładnej daty pierwszego zasiedlenia budynku, jednak został on przekazany Spółce na mocy umowy przekazania własności budynku zakładowego. Również w odniesieniu do tej nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosił on wydatków na ulepszenie tego obiektu, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej i w stosunku, do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę treść wyżej przytoczonych przepisów, Zainteresowany także przy dostawie tej nieruchomości będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności - art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższych przepisów w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Zatem, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości należy traktować w kategorii sprzedaży towarów.

Odnosząc powyższe do opisu sprawy stwierdza się, że sprzedaż udziałów w nieruchomościach wspólnych związanych z częściami budynków mieszkalnych (lokali mieszkalnych) przeznaczonych do sprzedaży - również stanowi dostawę towaru i korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu (udziału w gruncie) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Na mocy § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1779), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Zatem, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego (udziału w prawie użytkowania wieczystego), na którym posadowiony jest budynek, którego dostawa korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, także korzysta ze zwolnienia, na mocy § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia.

Tut. Organ informuje, że do dnia 31 grudnia 2009 r. odpowiednikiem powołanego § 12 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799) był § 13 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.