ILPP1/443-1267/09-2/AK - Stawka podatku VAT dla wpłat stanowiących uzupełnienie wkładu budowlanego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2009 r. (data wpływu: 14 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania podatkowi VAT uzupełnienia wkładów budowlanych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 14 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania podatkowi VAT uzupełnienia wkładów budowlanych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiadał grunty na prawach wieczystego użytkowania nabyte od Urzędu Miasta. Wartość tych praw na mocy § 23 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 lipca 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad wyceny nieruchomości (Dz. U. Nr 98, poz. 612), została wprowadzona do ewidencji środków trwałych na dzień 1 stycznia 2002 r. Na podstawie decyzji Prezydenta Miasta dokonano przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności. Opłaty za przekształcenie stanowiły różnicę między wartością własności, a wartością prawa wieczystego użytkowania, ustaloną przez rzeczoznawcę i obniżoną o bonifikatę, w przypadku gruntów w części zabudowanych budynkami mieszkalnymi.

Zainteresowany podjął decyzję, że koszty poniesione przez Spółdzielnię na przekształcenie gruntów we własność będą pokrywane przez członków z uzupełniających wpłat na wkłady mieszkaniowe lub budowlane, którym przysługują prawa do lokali ustanowione przed 1 maja 2004 r., jak i po tej dacie.

Ustalono, że zwrot ww. kosztów będzie wymagany w ratach jednocześnie z płaconym czynszem przez okres trzech lat, bądź jednorazowo w przypadku przenoszenia odrębnej własności lokalu zgodnie z art. 12 i art. 17¹⁴ ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 18 ust. 1 tej ustawy, w przypadku sprzedaży i ustanawiania odrębnej własności nowych lokali.

Uzupełniające wpłaty na poczet wkładów objęły członków spółdzielni i właścicieli, dla których ustanowiono spółdzielcze lokatorskie prawa do lokali i spółdzielcze własnościowe prawa do lokali oraz członków nowych lokali zasiedlanych po raz pierwszy.

Z uwagi na złożoność zdarzeń należy wpłaty na uzupełnienie wkładów rozpatrywać odrębnie dla:

Stan faktyczny do punktu 2.

Spółdzielcze własnościowe prawa do lokali były ustanawiane po raz pierwszy zarówno przed 1 maja 2004 r., jak i później.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wpłaty w latach 2006-2009 na uzupełnienie wkładów budowlanych, dokonane przez członków spółdzielni mieszkaniowej posiadających spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, użytkowych, garaży oraz miejsc postojowych w budynkach mieszkalnych a stanowiące zwrot wyłożonych przez Spółdzielnię kosztów na przekształcenie gruntów we własność podlegają podatkowi VAT, w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy oraz w jakiej wysokości...

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność uzupełnienia wkładów budowlanych, dokonana w latach 2006-2009, przez członków posiadających spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, lokali użytkowych oraz garaży i miejsc postojowych w budynkach mieszkalnych należy traktować następująco:

Obowiązek podatkowy w przypadku wpłat na uzupełnienie wkładów budowlanych powstaje na zasadach określonych w art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy, tj. nie później niż w dniu ustanowienia praw do powyższych lokali.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Tak więc, zarówno ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, jak i przekształcenie tego prawa w prawo odrębnej własności, od dnia 1 maja 2004 r. stanowi dostawę towarów.

Ze złożonego wniosku wynika, iż członkowie Spółdzielni posiadający spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, użytkowych oraz garaży i miejsc postojowych, ustanowione na ich rzecz zarówno przed 1 maja 2004 r., jak i po 1 maja 2004 r., dokonywali wpłat w ratach przez okres 3 lat, na poczet nabycia przez Wnioskodawcę prawa własności gruntu, który był w użytkowaniu wieczystym.

Na podstawie art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Według art. 3 ust. 1 i ust. 2 cyt. wyżej ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Wskazać należy, iż w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku - art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy). Powyższa zasada nie ma zastosowania dla czynności oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, o czym stanowi art. 29 ust. 5a ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 6 ustawy, w przypadku czynności, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 10, jako kwotę należną, o której mowa w ust. 1, przyjmuje się wartość należnego wkładu budowlanego albo wkładu mieszkaniowego, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Do wniesienia wkładu w formie innej niż pieniężna przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio. w przypadku gdy część wkładu budowlanego lub mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię mieszkaniową kredytu na sfinansowanie kosztów budowy, podstawę opodatkowania powiększa się o kwotę kredytu, w części przypadającej na dany lokal.

Co do zasady, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniami - art. 41 ust. 1 ustawy. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% oraz zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosowało się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Natomiast od 1 stycznia 2008 r., zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 7% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Artykuł 41 ust. 12b stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W myśl z ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ponadto, na podstawie § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), wcześniej § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12 - 12c ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że 7% stawka podatku od towarów i usług może być zastosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem dostawy samodzielnych lokali mieszkalnych. Preferencyjna stawka podatku VAT nie ma natomiast zastosowania do dostawy lokali użytkowych, czyli niepełniących funkcji mieszkalnych.

W myśl art. 153 ust. 1 ustawy, do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 6 i 7, nie wlicza się wartości wkładów i opłat, o których mowa w tym przepisie, oraz części tych wkładów i opłat, wniesionych przed dniem 1 maja 2004 r.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lub ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub wydania albo przeniesienia własności lokalu lub własności domów jednorodzinnych w przypadku czynności:

W przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części - art. 19 ust. 15 ustawy.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż dokonano przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności. Opłaty za przekształcenie wnoszą członkowie Spółdzielni i stanowią one uzupełnienie wkładu budowlanego z tytułu już posiadanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Członkowie staną się właścicielami ułamkowej części gruntu dopiero po przeniesieniu lokalu w odrębną własność. Spółdzielcze własnościowe prawa do lokali ustanowione były zarówno przed 1 maja 2004 r., jak i po 1 maja 2004 r. Wpłaty na uzupełnienie wkładów budowlanych z tytułu przekształcenia gruntów są rozliczane w ramach pierwszego zasiedlenia i nie występuje moment kolejnej dostawy towaru. Członkowie posiadający spółdzielcze własnościowe prawa do lokali wnoszą w ratach przez okres trzech lat opłaty za przekształcenie prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności. Pierwsze wpłaty miały miejsce w roku 2006 i stanowią one uzupełnienie części należnego wkładu budowlanego z tytułu posiadanego spółdzielczego prawa do lokalu.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy, należy stwierdzić, iż wpłaty w latach 2006-2009 na uzupełnienie wkładów budowlanych, dokonane przez członków spółdzielni mieszkaniowej posiadających spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, które zostały ustanowione przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dotyczy to zarówno lokali mieszkalnych, użytkowych oraz garaży i miejsc postojowych. Zatem, w odniesieniu do tych wpłat obowiązek podatkowy nie powstaje.

Powyższe wynika z faktu, iż zrównania czynności wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 5 powołanej ustawy z dostawą towarów dokonano dopiero od dnia 1 maja 2004 r. i od tego momentu czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów.

Oznacza to, iż wnoszone przez członków spółdzielni wpłaty uzupełniające wkład budowlany należy traktować jako podwyższenie ceny pierwotnej, dotyczącej czynności, która miała miejsce przed dniem 1 maja 2004 r. i nie podlegała wówczas opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji, gdy spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych zostały ustanowione po raz pierwszy po dniu 1 maja 2004 r., to wpłaty stanowiące uzupełnienie wkładu budowlanego podlegają opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT, zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit b ustawy lub obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. art. 41 ust. 12-12c ustawy oraz § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. (wcześniej § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r.).

Czynność uzupełnienia przedmiotowych wkładów budowlanych w przypadku spółdzielczych własnościowych praw do lokali użytkowych, garaży i miejsc postojowych ustanowionych po raz pierwszy po dniu 1 maja 2004 r. opodatkowana jest 22% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia na rzecz członka praw do lokali. w przedmiotowej sprawie, z uwagi na to, iż wpłaty dotyczą uzupełnienia wkładów budowlanych z tytułu już posiadanych spółdzielczych własnościowych praw do lokali - obowiązek podatkowy powstał z chwilą ustanowienia tych praw.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.