ILPP1/443-1244/09-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2009 r. (data wpływu 9 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług na rzecz działalności rolniczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług na rzecz działalności rolniczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie handlu hurtowego i detalicznego roślinami, kwiatami, nasionami, nawozami, wyrobami garncarskimi oraz działalność usługową związaną z zagospodarowaniem terenów zieleni, a także działalność gastronomiczną. Działalności te prowadzone są w wynajętych lokalach handlowych oraz na terenie, którego Zainteresowany jest właścicielem. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi księgi rachunkowe. Ponadto, Wnioskodawca zajmuje się działalnością rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), której przedmiotem jest prowadzenie szkółki drzew i krzewów ozdobnych. Działalność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. z tytułu tej działalności opłacany jest podatek rolny. w ramach działalności gospodarczej i rolniczej prowadzone są ewidencje VAT i rozliczany jest podatek od towarów i usług, dla tego samego numeru NIP.

Część towarów wytworzonych w ramach działalności rolniczej jest przechowywana i sprzedawana przez pracowników w punktach sprzedaży, wykorzystywanych przez działalność handlową. Stroną umów najmu pomieszczeń w punktach sprzedaży jest Zainteresowany - jako osoba prowadząca działalność handlową. w pomieszczeniach tych znajdują się towary należące zarówno do działalności gospodarczej - handlowej, jak i do działalności rolniczej. Wydatki ponoszone w działalności gospodarczej (handlowej) na wynajęcie i funkcjonowanie punktów sprzedaży, są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu. w związku z tym, tytułem refundacji kosztów działalności - m.in. usług handlowych, kosztów najmu, usług komunalnych, energii, naliczana jest prowizja w wysokości 15% liczona "w stu" od wartości sprzedaży towarów szkółki drzew i krzewów (działalności rolniczej), która doliczana jest do dochodów z działalności handlowej i opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód w równowartości nieodpłatnych świadczeń na rzecz działalności rolniczej polegających na korzystaniu z pomieszczeń działalności handlowej oraz usług handlowych, świadczonych przez pracowników działalności handlowej. Przy takiej organizacji sprzedaży, zarówno towarów handlowych (działalność handlowa), jak i drzew, i krzewów (działalność rolnicza) nie jest możliwe przyporządkowanie kosztów związanych z utrzymaniem obiektów handlowych bezpośrednio do działalności rolniczej, stąd wysokość prowizji odzwierciedla poziom wydatków dotyczących świadczeń na rzecz działalności rolniczej. Prowizja ta dokumentowana jest fakturami wewnętrznymi wystawionymi przez działalność handlową (gospodarczą), a do wartości netto prowizji doliczany jest podatek należny VAT i odprowadzany przez działalność gospodarczą (handlową). Od wartości nabywanych w ramach działalności handlowej usług najmu, energii i innych związanych z utrzymaniem punktów sprzedaży odliczany jest podatek naliczony VAT w całości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji prawidłowe jest opodatkowanie podatkiem należnym prowizji będącej równowartością nieodpłatnych świadczeń na rzecz działalności rolniczej z tytułu korzystania z usług handlowych w pomieszczeniach wynajmowanych na potrzeby działalności handlowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie podatkiem należnym równowartości nieodpłatnych świadczeń na rzecz działalności rolniczej z tytułu korzystania z pomieszczeń działalności handlowej oraz usług handlowych świadczonych przez pracowników działalności handlowej jest prawidłowe, gdyż przy nabyciu towarów i usług związanych z wynajęciem i utrzymaniem punktów sprzedaży odliczany jest podatek naliczony, jako związany z prowadzoną opodatkowaną działalnością handlową, a zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami - stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

Mając na uwadze powyższe przepisy zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, czyli osoba będąca podatnikiem podatku VAT zobowiązana jest do prowadzenia działalność gospodarczej.

Ponadto, w myśl z art. 2 pkt 15 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o działalności rolniczej, to należy rozumieć przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy od towarów i usług przewidują tylko jeden przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy - podatnika VAT zwolnionego jako rolnika ryczałtowego (niemającego obowiązku składania deklaracji, wystawiania faktur) oraz jednocześnie podatnika VAT czynnego. Wynika to z art. 113 ust. 3 ustawy o VAT, który stanowi, iż w przypadku prowadzenia przez rolnika ryczałtowego korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 3 także działalności innej niż działalność rolnicza do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 i 10, dokonywanej przez tego podatnika nie wlicza się sprzedaży produktów rolnych pochodzących z prowadzonej przez niego działalności rolniczej.

Ustawodawca w art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 powołanej ustawy poddaje opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, do którego można zaliczyć nieodpłatne świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 2 ustawy, niezależnie od tego czy zostało wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa, jednakże z zastrzeżeniem zawartym w art. 6 pkt 2 ustawy o VAT. w myśl powołanego artykułu, przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Mając na uwadze powyższe, czynność świadczenia usług przez osobę fizyczną jako podatnika prowadzącego działalność handlową na rzecz tej samej osoby fizycznej prowadzącej działalność rolniczą nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na brak dwóch stron tej usługi rozróżnionej jako podatnik i osoba prywatna.

Brak możliwości spełnienia tej podstawowej przesłanki powoduje, zgodnie z art. 58 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieważność tej czynności jako sprzecznej z ustawą.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowany prowadzi m.in. działalność gospodarczą (handlową) oraz działalność rolniczą. w ramach działalności gospodarczej i rolniczej prowadzone są ewidencje VAT i rozliczany jest podatek od towarów i usług, dla tego samego numeru NIP. Część towarów wytworzonych w ramach działalności rolniczej jest przechowywana i sprzedawana przez pracowników w punktach sprzedaży, wykorzystywanych przez działalność gospodarczą - handlową, czyli w pomieszczeniach tych znajdują się towary należące zarówno do działalności gospodarczej - handlowej, jak i do działalności rolniczej. Stroną umów najmu pomieszczeń w punktach sprzedaży jest Zainteresowany - jako osoba prowadząca działalność handlową. Wydatki ponoszone w działalności gospodarczej (handlowej) na wynajęcie i funkcjonowanie punktów sprzedaży, są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu. w związku z tym, tytułem refundacji kosztów działalności - m.in. usług handlowych, kosztów najmu, usług komunalnych, energii, naliczana jest prowizja w wysokości 15% liczona "w stu" od wartości sprzedaży towarów z działalności rolniczej, która doliczana jest do dochodów z działalności handlowej i opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód w równowartości nieodpłatnych świadczeń na rzecz działalności rolniczej polegających na korzystaniu z pomieszczeń działalności handlowej oraz usług handlowych, świadczonych przez pracowników działalności handlowej. Wysokość prowizji odzwierciedla poziom wydatków dotyczących świadczeń na rzecz działalności rolniczej. Prowizja ta dokumentowana jest fakturami wewnętrznymi wystawionymi przez działalność handlową (gospodarczą), a do wartości netto prowizji doliczany jest podatek należny VAT i odprowadzany przez działalność gospodarczą (handlową). Od wartości nabywanych w ramach działalności handlowej usług najmu, energii i innych związanych z utrzymaniem punktów sprzedaży odliczany jest podatek naliczony VAT w całości.

Odnosząc powyższe regulacje do przedstawionej we wniosku sytuacji należy stwierdzić, iż całokształt czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę, zarówno w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (handlowej), jak i prowadzonej działalności rolniczej, stanowi prowadzenie działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym Zainteresowany, jako zarejestrowany podatnik VAT czynny, dla wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tj. dla czynności wykonywanych zarazem w ramach działalności handlowej oraz działalności rolniczej) występuje jako jeden podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto należy również stwierdzić, iż świadczenie usług występuje pomiędzy dwoma podmiotami rozróżnianymi przez przepisy prawa jako świadczący usługę i odbiorca, a zatem w umowie muszą występować co najmniej dwie strony. w sytuacji przedstawionej we wniosku występuje jeden i ten sam podmiot, bowiem zarówno usługodawcą, jak i usługobiorcą jest Wnioskodawca. Zatem w przedmiotowej sprawie nie jest spełniony art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, czyli nie ma tu miejsca świadczenie usług, a tym samym czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług na rzecz działalności rolniczej. Natomiast, kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu z tytułu prowadzonej działalności została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 30 grudnia 2009 r. nr ILPB1/415-1102/09-2/AA.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.