ILPP1/443-1177/11-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Starostwa Powiatowego przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2011 r. (data wpływu 8 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego - jest prawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Starostwo Powiatowe planuje dokonanie sprzedaży części nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Skarbu Państwa, położonej w Z., która oznaczona jest jako działka nr 254 o pow. 0,2776 ha, na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego "U" Sp. z o.o.

Na działce tej usytuowany jest budynek o funkcji usługowej, stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jest ona częścią nieruchomości będącej przedmiotem decyzji Wojewody z dnia 17 września 1992 r., którą Wojewoda stwierdził prawo użytkowania wieczystego z dniem 5 grudnia 1990 r. przez "A" - zakład produkcji urządzeń i przyczep, terenów położonych w Z. i prawo własności budynków i urządzeń. Decyzja ta wydana została na wniosek Przedsiębiorstwa "U" w Z. Przedsiębiorstwo to zostało utworzone z dniem 1 kwietnia 1991 r. na podstawie zarządzenia Ministra Przemysłu z dnia 19 marca 1991 r. w wyniku podziału "A" w P., na bazie zakładu produkcji urządzeń i przyczep w Z., i przejęło składniki mienia, zobowiązania i wierzytelności powstałe z podziału przedsiębiorstwa.

Na wniosek Przedsiębiorstwa "U" w Z. z dnia 11 czerwca 1993 r., w dniu 30 grudnia 1993 r. została założona dla całej nieruchomości będącej przedmiotem wyżej wymienionej decyzji Wojewody i przejętej przez to przedsiębiorstwo, księga wieczysta. W księdze tej dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego tego przedsiębiorstwa.

Na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. i ustanowienia hipoteki z dnia 20 grudnia 2002 r. użytkownikiem wieczystym m.in. działki nr 254 jest "U" Sp. z o.o. w Z. Wpis spółki jako użytkownika wieczystego w księdze wieczystej nastąpił w dniu 24 lipca 2003 r. na wniosek z dnia 8 stycznia 2003 r.

Spółka ta wnioskiem z dnia 16 lutego 2011 r. wystąpiła do Starosty o sprzedaż wymienionej działki. Podstawę prawną planowanego zbycia stanowią art. 32 ust. 1 i ust. 1a oraz art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), zgodnie z którymi:

* nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu,

* nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą Wojewody,

* nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Rzeczoznawca majątkowy w operacie szacunkowym z dnia 23 marca 2011 r. określił wartość prawa własności przedmiotowej działki na kwotę 184.743 zł, a wartość prawa użytkowania wieczystego na kwotę 111.677 zł W operacie tym zawarł klauzulę, w której stwierdza, że wartość nieruchomości nie zawiera podatku VAT.

Stosownie do art. 69 cytowanej wyżej ustawy o gospodarce nieruchomościami, sprzedaż działki nr 254 nastąpi za cenę 73.066 zł. Wojewoda zarządzeniem z dnia 10 czerwca 2011 r. wyraził zgodę na sprzedaż w drodze bezprzetargowej tej nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego - "U" Sp. z o.o. w Z.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 wyżej wymienionej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 2 pkt 6 tej ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, dodanego ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) i obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r., przez dostawę o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Na podstawie art. 32 ust. 1 i ust. 2 wymienionej ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług było ustanowienie przed dniem 1 maja 2004 r. prawa użytkowania wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem.

Zatem sprzedaż nieruchomości, będąca w istocie przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, między tymi samymi stronami, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedaż nieruchomości użytkownikowi wieczystemu stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo rzeczy", które użytkownik wieczysty uzyskał w dacie ustanowienia użytkowania wieczystego.

Wobec tego planowana transakcja nie stanowi dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Takie stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 stycznia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1430/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Należy wskazać, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej zabudowanej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń.

Z powyższego wynika, że zabudowania znajdujące się na nieruchomości gruntowej oddanej w wieczyste użytkowanie stanowią odrębny przedmiot własności.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. W myśl art. 32 ust. 2 tejże ustawy, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej, wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje dokonanie sprzedaży części nieruchomości gruntowej stanowiącej własność Skarbu Państwa, na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego. Na działce tej usytuowany jest budynek o funkcji usługowej, stanowiący odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jest ona częścią nieruchomości będącej przedmiotem decyzji Wojewody z dnia 17 września 1992 r., którą Wojewoda stwierdził prawo użytkowania wieczystego z dniem 5 grudnia 1990 r. przez fabrykę samochodów rolniczych "B", przedmiotowych terenów i prawo własności budynków i urządzeń. Decyzja ta wydana została na wniosek Przedsiębiorstwa "U" w Z. Przedsiębiorstwo to zostało utworzone z dniem 1 kwietnia 1991 r. na podstawie zarządzenia Ministra Przemysłu z dnia 19 marca 1991 r. w wyniku podziału "A" i przejęło składniki mienia, zobowiązania i wierzytelności powstałe z podziału przedsiębiorstwa.

Na wniosek Przedsiębiorstwa "U" w Z z dnia 11 czerwca 1993 r., w dniu 30 grudnia 1993 r. została założona dla całej nieruchomości będącej przedmiotem wyżej wymienionej decyzji Wojewody i przejętej przez to przedsiębiorstwo, księga wieczysta. W księdze tej dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego tego przedsiębiorstwa.

Na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ k.c. i ustanowienia hipoteki z dnia 20 grudnia 2002 r. użytkownikiem wieczystym m.in. przedmiotowej działki jest "U" Sp. z o.o. w Z. Wpis spółki jako użytkownika wieczystego w księdze wieczystej nastąpił w dniu 24 lipca 2003 r. na wniosek z dnia 8 stycznia 2003 r. Spółka ta wnioskiem z dnia 16 lutego 2011 r. wystąpiła do Starosty o sprzedaż wymienionej działki.

W przedmiotowej sytuacji z uwagi na fakt, iż budynek posadowiony na gruncie stanowiącym przedmiot transakcji stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności użytkownika wieczystego, na rzecz którego Starostwo zamierza dokonać sprzedaży gruntu, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie na pierwotnego użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło już w chwili ustanowienia na jego rzecz prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, a więc w roku 1990, czyli w okresie kiedy czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz pierwotnych użytkowników prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, a więc przed 1 maja 2004 r. Obecny użytkownik wieczysty przedmiotowej nieruchomości nabył prawo wieczystego użytkowania w roku 2003, a zatem w sensie ekonomicznym nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. W świetle przepisów ustawy o VAT (art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7) doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika.

W związku z tym, sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo rzeczy", które podatnik już uzyskał (w opisanym stanie w roku 2003) i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Reasumując, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.