ILPP1/443-1149/08-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2008 r. (data wpływu 15 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz udokumentowania otrzymanej premii pieniężnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz udokumentowania otrzymanej premii pieniężnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Na podstawie zawartych umów Podatnik otrzymuje od swoich dostawców premie (bonusy). Warunkiem potrzebnym do otrzymania premii jest:

* osiągnięcie w danym okresie określonego poziomu wzajemnych obrotów lub

* terminowa zapłata przez Podatnika wszystkich kwot, powstałych w danym okresie, a wynikających z zobowiązań Podatnika względem danego dostawcy.

Na podstawie zawartych umów Podatnik wypłaca także swoim odbiorcom premie (bonusy). Warunkiem potrzebnym do wypłaty premii jest:

* osiągnięcie w danym okresie określonego poziomu wzajemnych obrotów lub

* terminowa zapłata przez odbiorcę wszystkich należności, powstałych w danym okresie, przysługujących Podatnikowi od danego odbiorcy.

Niektórzy odbiorcy dokumentują otrzymanie premii od Podatnika za pomocą faktur VAT, jako czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Otrzymanie premii przez Podatnika od jego dostawców z tytułu osiągnięcia określonego poziomu wzajemnych obrotów lub dokonywania płatności w terminie w danym okresie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z umowami, które Podatnik zawarł ze swymi dostawcami, za osiągnięcie określonego poziomu wzajemnych obrotów lub za dokonywanie płatności w terminie w danym okresie, Podatnikowi przysługiwać będzie premia wypłacana przez jego dostawców.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (co do zasady, definiowanej jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 ww. ustawy).

Jak stanowi, art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynność opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zatem stwierdzić, że otrzymanie premii (bonusu) przez Podatnika od jego dostawców nie stanowi odpłatnego świadczenia usług (zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług), gdyż wypłata premii nie jest zapłatą za jakiekolwiek świadczenia (usługi) wykonane przez Podatnika na rzecz dostawcy.

Ustawodawca w ustawie o podatku od towaru i usług - art. 8 powołanej ustawy - za świadczenie usług uznał każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Zgodnie z cywilistyczną definicją za "świadczenie" należy uznać zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania. Zachowanie to może mieć postać działania lub powstrzymania się od działania. Świadczenie musi być jednak przede wszystkim działaniem podjętym przez Podatnika lub zaniechaniem Podatnika do podjęcia jakiegoś działania (takie działanie lub zaniechania nie może stanowić jednocześnie dostawy towarów), a zatem musi odnosić się bezpośrednio do sfery zachowań Podatnika. Tymczasem otrzymanie premii (bonusu) przez Podatnika od swoich dostawców jest następstwem osiągnięcia określonego poziomu wzajemnych obrotów oraz terminowego regulowania płatności wynikających z zobowiązań Podatnika względem dostawców - obowiązek wypłaty premii powstaje więc automatycznie, w wyniku zaistnienia określonych faktów. Stanowisko takie zgodne jest ze zdaniem reprezentowanym przez przedstawicieli doktryny. Wnioskodawca - na poparcie powyższego - przytoczył zapisy Komentarza do ustawy o podatku od towarów i usług (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2007, wyd. II.).

Zainteresowany argumentuje dalej, iż w świetle powyższych przepisów czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi.

Wnioskodawca - na poparcie swego stanowiska - powołał pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 września 2007 r., sygnatura 1401/PH-I/4407/14-46/07/KO.

Reasumując własne stanowisko Wnioskodawca wskazał, iż otrzymanie premii przez Podatnika nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie jest wykonywana żadna usługa na rzecz dostawców wypłacających wspomnianą premię.

Ad. 2

Z uwagi na fakt, że w opinii Wnioskodawcy udzielenie bądź otrzymanie bonusu nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, to należy stwierdzić, że właściwym dokumentem świadczącym o otrzymaniu premii będzie nota księgowa.

Zgodnie art. 106 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz wydanym na jego podstawie rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), podatnicy zobowiązani są do wystawienia faktury VAT dokumentującej m.in. sprzedaż towarów lub świadczenie usług. W przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z czynnościami nieopodatkowanymi, dlatego właściwym dokumentem będzie nota księgowa wystawiona zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu, za które wypłacane jest wynagrodzenie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Według art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 powołanej ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W takim przypadku Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do zastosowanie korekty faktury VAT na podstawie § 13 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie, dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób, czy też za osiągnięcie określonego w umowie poziomu obrotów i premia nie jest związana z żadną konkretną dostawą. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, iż podatnicy podatku od towarów i usług, są zobowiązani do dokumentowania fakturą VAT czynności stanowiących dostawę towarów lub świadczenie usług.

Taki obowiązek podatników podatku VAT potwierdzają zapisy § 4 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia, w myśl którego, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT". Szczegółowe elementy przedmiotowego dokumentu określono natomiast w § 5 ust. 1 cyt. rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca na podstawie zawartych umów otrzymuje od swoich dostawców premie (bonusy). Warunkiem potrzebnym do otrzymania premii jest osiągnięcie w danym okresie ustalonego poziomu wzajemnych obrotów lub terminowa zapłata przez Wnioskodawcę wszystkich kwot, powstałych w danym okresie, a wynikających z zobowiązań Podatnika względem danego dostawcy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż otrzymanie przez Zainteresowanego premii, stanowi rodzaj wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy. Pomiędzy stronami istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o VAT stanowi świadczenie usługi za wynagrodzeniem.

Uzyskiwanie - na podstawie przedstawionych warunków - premii pieniężnej stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Zainteresowany ma świadomość, iż dokonanie zakupów od kontrahenta skutkuje uzyskaniem określonego poziomu obrotów. Ten z kolei gwarantuje przyznanie premii. Istnieje tu zatem wzajemnie usługowy charakter zobowiązań. Wnioskodawca wypracowuje określony poziom obrotu lub terminowo reguluje należności wynikające z zakupów, a w zamian nabywa premię. W związku z uzyskiwaniem premii, która nie jest związana z konkretną dostawą, uzależnionej od wypracowania określonego poziomu obrotów lub terminowego regulowania należności, nie wystąpią w sprawie przesłanki, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, czyli umożliwiające uznaniem jej za rabat.

W konsekwencji otrzymanie przez Wnioskodawcę premii pieniężnej w zamian za określone w umowie zachowanie, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy i opodatkować podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. wg stawki 22% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Skutkiem powyższego Wnioskodawca zobowiązany jest na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wystawić fakturę VAT dokumentującą uzyskanie premii pieniężnej z zachowanie elementów, o których mowa w § 5 ust. 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że przytoczone przez Wnioskodawcę pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia17 września 2007 r., sygn. 1401/PH-I/4407/14-46/07/KO zostało wydane w określonym stanie faktycznym sprawy i tylko do niego się odnosi, a monografia książkowa, na którą powołuje się Zainteresowany, nie stanowi - w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej - źródła powszechnie obowiązującego prawa.

Niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej opodatkowania oraz udokumentowania otrzymanej premii pieniężnej. Rozstrzygnięcie w zakresie opodatkowania udzielonej kontrahentom premii pieniężnej oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących premię, zostało zawarte w interpretacji nr ILPP1/443-1149/08-3/MK z dnia 4 marca 2009 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.