ILPP1/443-1123/09-3/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2009 r. (data wpływu 17 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku aportu towarów używanych - jest prawidłowe.

W dniu 17 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku aportów towarów używanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność obejmującą produkcję i sprzedaż wysokiej klasy materiałów izolacyjnych z wełny mineralnej, wykorzystywanych jako izolacja cieplna, akustyczna i ognioochronna między innymi w budownictwie, przemyśle rafineryjnym, petrochemicznym i motoryzacyjnym.

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, Zainteresowany wykorzystuje zarówno budynki, budowle, jak i wyposażenie niezbędne do wytwarzania oferowanych produktów, w szczególności specjalistyczne maszyny oraz części zamienne do tych maszyn.

Z uwagi na istotne obciążenie Spółki związane z obsługą techniczną i administracyjną posiadanych środków trwałych, planuje ona przeprowadzić restrukturyzację mającą na celu uproszczenie jej działalności w zakresie użytkowania i utrzymania posiadanych środków trwałych. W ramach planowanej restrukturyzacji, Spółka zamierza wnieść posiadane budynki, budowle lub ich części (dalej: Nieruchomości) wraz z gruntem (dalej: Grunt), na którym są posadowione (działkami ewidencyjnymi objętymi odpowiednimi księgami wieczystymi) i maszyny (dalej: Maszyny) (Nieruchomości, Grunty i Maszyny dalej łącznie: Środki Trwałe) w formie wkładu niepieniężnego do założonej w tym celu spółki celowej - spółki komandytowej (dalej: Spółka Komandytowa).

Wnioskodawca zostanie komandytariuszem w Spółce Komandytowej, podczas gdy drugim wspólnikiem (komplementariuszem) będzie inna spółka kapitałowa mająca siedzibę w Polsce. W przyszłości możliwe jest przystąpienie do Spółki Komandytowej nowych wspólników.

Rozważane jest też wniesienie aportem - obok samych Środków Trwałych - również posiadanych części zamiennych (dalej: Części Zamienne). Alternatywnie Spółka Komandytowa kupi od Spółki Części Zamienne.

Celem wydzielenia Środków Trwałych do Spółki Komandytowej, oprócz wspomnianego uproszczenia działalności Zainteresowanego, jest zwiększenie skuteczności w zarządzaniu Środkami Trwałymi, poprzez zapewnienie specjalizacji w tym zakresie. W konsekwencji, Spółka Komandytowa będzie odpowiedzialna przede wszystkim za:

* kontrolę i zarządzanie całym zbiorem przejętych Środków Trwałych,

* nadzór nad wszelkimi stosownymi aspektami prawnymi związanymi z posiadaniem zbioru Środków Trwałych,

* utrzymywanie całego zbioru Środków Trwałych w stanie umożliwiającym ich prawidłową eksploatację, minimalizując ryzyko wystąpienia niespodziewanych przerw w produkcji, a w szczególności zapewnienie napraw Środków Trwałych w przypadku wystąpienia usterek oraz zabezpieczenie ich przed zniszczeniem,

* planowanie remontów i modernizacji w celu zapewnienia ciągłości produkcji i odpowiedniego sprzętu pod względem jego stanu i zaawansowania technicznego,

* odpłatne udostępnianie zbioru Środków Trwałych w ramach umowy cywilnoprawnej (leasing/najem/dzierżawa Środków Trwałych, prawo do amortyzacji których przysługiwać będzie Spółce Komandytowej) na rzecz Spółki, ale również - ewentualnie - innych podmiotów,

* wymianę starych oraz zakup nowych Środków Trwałych.

Zarządzanie Środkami Trwałymi z poziomu innego podmiotu (Spółki Komandytowej) umożliwi Wnioskodawcy koncentrację na podstawowej działalności operacyjnej/produkcyjnej, przy jednoczesnej eliminacji nakładu pracy administracyjnej związanej z utrzymywaniem Środków Trwałych.

Spółka Komandytowa - po otrzymaniu aportu - będzie samodzielnie organizować proces zarządzania Środkami Trwałymi i będzie zmuszona zapewnić ich obsługę techniczną, administracyjną, informatyczną (odpowiedni system komputerowy) i księgową. W tym celu planowane jest, że Spółka Komandytowa zatrudni 1-2 wykwalifikowane osoby, które będą zajmowały się planowaniem remontów, monitorowaniem stanu Środków Trwałych, ich udostępnianiem itp. Niewykluczone, że Spółka Komandytowa zrekrutuje wspomniane osoby spośród obecnych pracowników Wnioskodawcy. W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania, Spółka Komandytowa może również korzystać z usług podmiotów zewnętrznych (m.in. Spółki).

Zarówno Spółka jak i Spółka Komandytowa są/będą podatnikami VAT czynnymi.

Historia przedmiotu aportu

Z uwagi na bardzo różnorodną historię poszczególnych Środków Trwałych, Spółka liczy się z tym, że w odniesieniu do Nieruchomości, w zależności od ich historii, aport może być zarówno opodatkowany VAT według stawki właściwej dla dane Nieruchomości, zwolniony od VAT, jak i zwolniony od VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania VAT według stawki właściwej w takim przypadku Spółka oraz Spółka Komandytowa złożą stosowne oświadczenie w celu skorzystania z opcji opodatkowania. Zagadnienie to stanowi przedmiot odrębnego zapytania dotyczącego interpretacji przepisów podatkowych.

Również traktowanie dostawy Maszyn może być zróżnicowane: dostawa części z nich będzie podlegała opodatkowaniu według stawki właściwej dla danej Maszyny, części zaś może być zwolniona od VAT z uwagi na fakt, że wybrane Maszyny mogą zostać zakwalifikowane jako używane w rozumieniu ustawy o VAT.

Część Środków Trwałych podlegała ulepszeniom dokonywanym przez Zainteresowanego (nawet kilka razy w jednym roku podatkowym). Wartość ulepszeń była różna. Spółka każdorazowo powiększała wartość początkową danego Środka Trwałego o wartość ulepszeń przekraczających w roku podatkowym kwotę 3.500 zł.

Wnioskodawca zaznaczył, że w konkretnych przypadkach nie jest w stanie we właściwy sposób udokumentować i udowodnić, czy przy nabyciu danego Środka Trwałego przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz czy takie prawo przysługiwało mu w stosunku do dokonanych ulepszeń danego Środka Trwałego, w szczególności Nieruchomości (o ile takie ulepszenia miały miejsce). Dotyczy to sytuacji, gdy nabycie, wytworzenie lub ulepszenie Środka Trwałego miało miejsce w okresach, w stosunku do których, zgodnie z obowiązującymi przepisami, Spółka już nie jest zobowiązana do przechowywania dokumentacji (np. z uwagi na upływ okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego). W praktyce Zainteresowany dysponuje pełną i kompletną dokumentacją obejmującą 7 minionych lat podatkowych - przykładowo w 2009 r. dysponuje dokumentacją za lata podatkowe 2002-2009, ponieważ w 2009 r. przedawnieniu ulega zobowiązanie podatkowe za rok 2003, ale z uwagi na system zaliczek uproszczonych było ono w ciągu roku regulowane w oparciu o deklarację złożoną w 2002 r.

W posiadaniu Spółki jest wprawdzie również częściowa dokumentacja za ubiegłe okresy (a więc od 1993-2001), jednakże nie jest ona w stanie zagwarantować jej kompletności, gdyż po upływie terminu przedawnienia dokumentacja taka nie podlega systematycznemu archiwizowaniu, ani nie jest katalogowana czy też indeksowana. Wnioskodawca nie jest w stanie wykluczyć, że część dokumentacji mogła ulec zniszczeniu.

Znaczącą część Środków Trwałych (w tym Nieruchomości) Spółka nabyła w ramach wkładu niepieniężnego w formie przedsiębiorstwa wniesionego przez spółkę Skarbu Państwa w latach 90-tych. W stosunku do tych Środków Trwałych (ale również innych nabytych od podmiotów trzecich) Zainteresowany nie dysponuje dokumentami dotyczącymi historii tych Środków Trwałych (np. czy przed aportem podlegały one ulepszeniom przez zbywcę, czy były przez zbywcę udostępniane podmiotom trzecim w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT). W przypadku nabytych Nieruchomości, Spółka dysponuje aktem notarialnym jednakże nie zawsze dokumentuje on historyczną wartość początkową Nieruchomości. Wnioskodawca nie dysponuje również kompletną dokumentacją dotyczącą Maszyn oraz ulepszeń Środków Trwałych za okres dłuższy niż 7 ostatnich lat podatkowych. Ponadto, w 1995 r. Nieruchomości były przedmiotem obowiązkowego przeszacowania dokonanego na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów.

W okresie swojej wieloletniej działalności (od 1993 r.) Spółka kilkakrotnie dokonywała zmiany systemu księgowego (ostatnia zmiana, na system SAP, miała miejsce w 2005 r.). Do nowych systemów Spółka przenosiła zawsze łączną wartość początkową poszczególnych Środków Trwałych wynikającą ze starych systemów (nie były więc przenoszone pojedyncze wartości poszczególnych ulepszeń, lecz na mocy przepisów u.p.d.o.p. powiększały one wartość początkową danego środka trwałego rejestrowaną w nowym systemie). W konsekwencji, do nowego systemu importowana była aktualna wartość początkowa określana na dzień dokonywania zmiany systemów. W związku z tym, w odniesieniu do wielu Nieruchomości mogą zdarzyć się sytuacje, że Zainteresowany nie będzie w stanie uzyskać informacji co do wielkości lub terminu dokonania ulepszeń, które miały miejsce przed wprowadzeniem do nowego systemu.

Przedmiot zapytania

W celu prawidłowego rozliczenia aportu do Spółki Komandytowej, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości interpretacji przepisów ustawy o VAT w zakresie kwalifikacji poszczególnych Środków Trwałych oraz określenia ich indywidualnego traktowania w podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy aport do Spółki Komandytowej Maszyn oraz Części Zamiennych używanych przez Spółkę będzie zwolniony z opodatkowania jedynie, gdy łącznie spełnione będą następujące warunki:

* w momencie dokonywania aportu okres używania przez Spółkę danej Maszyny albo Części Zamiennej wynosić będzie co najmniej pół roku po nabyciu przez nią prawa do rozporządzania tymi Maszynami albo Częściami Zamiennym jak właściciel, oraz

* w stosunku do tych Maszyn oraz Części Zamiennych nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz

* Spółka będzie w stanie udokumentować na podstawie informacji za okres, w odniesieniu do którego nie doszło jeszcze do przedawnienia zobowiązania podatkowego, brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu.

Niespełnienie któregokolwiek z powyższych warunków skutkować będzie tym, że aport do Spółki Komandytowej Maszyn oraz Części Zamiennych używanych przez Zainteresowanego nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania VAT i w konsekwencji będzie podlegał opodatkowaniu VAT według stawki właściwej dla danej kategorii towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie zwolnienia przy dostawie towarów (dokonywanej także w ramach aportu) jest wyjątkiem od obowiązującej reguły powszechności i wielofazowości charakteryzującej podatek od towarów i usług. Zasada ta nakłada wymóg, aby wszelkie odstępstwa (zwolnienia/wyłączenia z opodatkowania) były ograniczone i wynikały bezpośrednio z ustawy. W celu ich zastosowania, podatnik zobowiązany jest spełnić szczególne wymogi przewidziane w przepisach ustawy o VAT.

W przypadku zwolnienia dla towarów używanych przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2, wymogiem takim jest brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które powoduje efektywne poniesienie kosztu podatku VAT naliczonego przy nabyciu danego towaru używanego.

Zdaniem Spółki, jeśli nie będzie ona w stanie należycie udokumentować na podstawie informacji za okres, w odniesieniu do którego nie doszło jeszcze do przedawnienia zobowiązania podatkowego, spełnienia określonych ustawowo warunków stosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, dokonywana przez nią dostawa nie będzie mogła z niego skorzystać.

W konsekwencji, gdy Spółka nie posiada informacji dotyczących prawa (lub braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu posiadanych przez nią Maszyn albo Części Zamiennych), dokonując ich dostawy (w ramach aportu do Spółki Komandytowej) będzie zobowiązana do opodatkowania tej dostawy na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o VAT. Tym samym zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 nie znajdzie zastosowania.

Analogiczne stanowisko do przedstawionego powyżej zajął m.in. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydanym w dniu 11 lipca 2007 r. (sygn 1424/1120/443/16/2007/IW). Uznał on, iż "brak możliwości dokonania (...) ustalenia, skutkuje niemożliwością udokumentowania potwierdzenia jednej z przesłanek warunkujących zwolnienie czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym uznać należy, że Wnioskodawca postąpił prawidłowo naliczając podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych przy sprzedaży przedmiotowego używanego środka trwałego".

Zgodnie z powyższym, zdaniem Spółki, ze zwolnienia od VAT nie będzie mogła skorzystać dostawa Maszyn albo Część Zamiennych dokonywana w ramach aportu do Spółki Komandytowej, jeżeli zostały one nabyte przez Spółkę w okresie, za który doszło już do przedawnienia zobowiązania podatkowego i w konsekwencji nie jest ona w stanie należycie udokumentować braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu. W konsekwencji, dostawa taka będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki właściwej dla danej kategorii towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zwolnienia od podatku aportu towarów używanych. Natomiast pozostała część wniosku dotycząca udokumentowania i udowodnienia braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w momencie nabycia towaru została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2009 r. nr ILPP1/443-1123/09-2/MK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.