ILPP1/443-1121/09-4/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2009 r. (data wpływu 17 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 17 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi w Polsce działalność obejmującą produkcję i sprzedaż wysokiej klasy materiałów izolacyjnych z wełny mineralnej, wykorzystywanych jako izolacja cieplna, akustyczna i ognioochronna między innymi w budownictwie, przemyśle rafineryjnym, petrochemicznym i motoryzacyjnym.

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, wykorzystuje zarówno budynki, budowle, jak i wyposażenie niezbędne do wytwarzania oferowanych produktów, w szczególności specjalistyczne maszyny oraz części zamienne do tych maszyn.

Z uwagi na istotne obciążenie związane z obsługą techniczną i administracyjną posiadanych środków trwałych, planuje przeprowadzić restrukturyzację mającą na celu uproszczenie działalności w zakresie użytkowania i utrzymania posiadanych środków trwałych. w ramach planowanej restrukturyzacji, Wnioskodawca zamierza wnieść posiadane budynki, budowle lub ich części wraz z gruntem, na którym są posadowione i maszyny (dalej łącznie: środki trwałe), w formie wkładu niepieniężnego do założonej w tym celu spółki celowej - Spółki Komandytowej.

Zainteresowany zostanie komandytariuszem w Spółce Komandytowej, podczas gdy drugim wspólnikiem (komplementariuszem) będzie inna spółka kapitałowa mająca siedzibę w Polsce. w przyszłości możliwe jest przystąpienie do Spółki Komandytowej nowych wspólników.

Rozważane jest też wniesienie aportem - obok samych środków trwałych - również posiadanych części zamiennych. Alternatywnie Spółka Komandytowa kupi od Wnioskodawcy części zamienne.

Celem wydzielenia środków trwałych do Spółki Komandytowej, oprócz wspomnianego uproszczenia działalności Spółki, jest zwiększenie skuteczności w zarządzaniu środkami trwałymi poprzez zapewnienie specjalizacji w tym zakresie. w konsekwencji, Spółka Komandytowa będzie odpowiedzialna przede wszystkim za:

* kontrolę i zarządzanie całym zbiorem przejętych środków trwałych,

* nadzór nad wszelkimi stosownymi aspektami prawnymi związanymi z posiadaniem zbioru środków trwałych,

* utrzymywanie całego zbioru środków trwałych w stanie umożliwiającym ich prawidłową eksploatację, minimalizując ryzyko wystąpienia niespodziewanych przerw w produkcji, a w szczególności zapewnienie napraw środków trwałych w przypadku wystąpienia usterek oraz zabezpieczenie ich przed zniszczeniem,

* planowanie remontów i modernizacji w celu zapewnienia ciągłości produkcji i odpowiedniego sprzętu pod względem jego stanu i zaawansowania technicznego,

* odpłatne udostępnianie zbioru środków trwałych w ramach umowy cywilnoprawnej (leasing/najem/dzierżawa środków trwałych, które prawo do amortyzacji przysługiwać będzie Spółce Komandytowej) na rzecz Spółki, ale również innych podmiotów,

* wymianę starych oraz zakup nowych środków trwałych.

Zarządzanie środkami trwałymi z poziomu innego podmiotu (Spółki Komandytowej), umożliwi Wnioskodawcy koncentrację na podstawowej działalności operacyjnej-produkcyjnej, przy jednoczesnej eliminacji nakładu pracy administracyjnej związanej z utrzymywaniem środków trwałych.

Spółka Komandytowa - po otrzymaniu aportu - będzie samodzielnie organizować proces zarządzania środkami trwałymi i będzie zmuszona zapewnić ich obsługę techniczną, administracyjną, informatyczną (odpowiedni system komputerowy) i księgową. w tym celu planowane jest, że Spółka Komandytowa zatrudni 1-2 wykwalifikowane osoby, które będą zajmowały się planowaniem remontów, monitorowaniem stanu środków trwałych, ich udostępnianiem itp. Niewykluczone, że Spółka Komandytowa zrekrutuje wspomniane osoby spośród obecnych pracowników Wnioskodawcy. w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania, Spółka Komandytowa może również korzystać z usług podmiotów zewnętrznych.

Zarówno Spółka jak i Spółka Komandytowa są/będą podatnikami VAT czynnymi.

Z uwagi na bardzo różnorodną historię poszczególnych środków trwałych, Spółka liczy się z tym, że w odniesieniu do nieruchomości i gruntów, w zależności od ich historii, aport może być zarówno opodatkowany VAT według stawki właściwej dla danej nieruchomości, zwolniony od VAT, jak i zwolniony od VAT z możliwością wyboru opcji opodatkowania VAT według stawki właściwej - w takim przypadku Zainteresowany oraz Spółka Komandytowa złożą stosowne oświadczenie w celu skorzystania z opcji opodatkowania.

Również traktowanie dostawy maszyn może być zróżnicowane: dostawa części z nich będzie podlegała opodatkowaniu według stawki właściwej dla danej maszyny, część zaś może być zwolniona od VAT, z uwagi na fakt, że mogą one zostać zakwalifikowane jako używane w rozumieniu ustawy o VAT.

Część środków trwałych podlegała ulepszeniom dokonywanym przez Spółkę (nawet kilka razy w jednym roku podatkowym). Wartość ulepszeń była różna. Wnioskodawca każdorazowo powiększał wartość początkową danego środka trwałego o wartość ulepszeń przekraczających w roku podatkowym kwotę 3.500 zł. Podwyższenie wartości początkowej jest udokumentowane w postaci dowodu OT "Przyjęcie środka trwałego"/protokołu.

Zainteresowany zaznaczył, że w konkretnych przypadkach nie jest w stanie we właściwy sposób udokumentować i udowodnić, czy przy nabyciu danego środka trwałego przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz czy takie prawo przysługiwało mu w stosunku do dokonanych ulepszeń danego środka trwałego, w szczególności nieruchomości (o ile takie ulepszenia miały miejsce). Dotyczy to sytuacji, gdy nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środka trwałego miało miejsce w okresach, w stosunku do których, zgodnie z obowiązującymi przepisami, Spółka już nie jest zobowiązana do przechowywania dokumentacji (np. z uwagi na upływ okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego). w praktyce Wnioskodawca dysponuje pełną i kompletną dokumentacją obejmującą 7 minionych lat podatkowych - przykładowo w 2009 r. dysponuje dokumentacją za lata podatkowe 2002-2009, ponieważ w 2009 r. przedawnieniu ulega zobowiązanie podatkowe za 2003 r., ale z uwagi na system zaliczek uproszczonych było ono w ciągu roku regulowane w oparciu o deklarację złożoną w 2002 r.

W posiadaniu Zainteresowanego jest wprawdzie również częściowa dokumentacja za ubiegłe okresy (a więc od 1993-2001), jednakże nie jest on w stanie zagwarantować jej kompletności, gdyż po upływie terminu przedawnienia dokumentacja taka nie podlega systematycznemu archiwizowaniu, ani nie jest katalogowana czy też indeksowana. Spółka nie jest w stanie wykluczyć, że część dokumentacji mogła ulec zniszczeniu.

Znaczącą część środków trwałych (w tym nieruchomości) Wnioskodawca nabył w ramach wkładu niepieniężnego w formie przedsiębiorstwa wniesionego przez spółkę Skarbu Państwa w latach 90-tych. w stosunku do nich (ale również innych nabytych od podmiotów trzecich), Zainteresowany nie dysponuje dokumentami dotyczącymi ich historii (np.: czy przed aportem podlegały one ulepszeniom przez zbywcę, czy były przez zbywcę udostępniane podmiotom trzecim w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT). w przypadku nabytych nieruchomości, Spółka dysponuje aktem notarialnym, jednakże nie zawsze dokumentuje on historyczną wartość początkową nieruchomości. Nie dysponuje również kompletną dokumentacją dotyczącą maszyn oraz ulepszeń środków trwałych za okres dłuższy niż 7 ostatnich lat podatkowych. Ponadto, w roku 1995 nieruchomości były przedmiotem obowiązkowego przeszacowania dokonanego na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów.

W okresie swojej wieloletniej działalności (od roku 1993) Zainteresowany, kilkakrotnie dokonywał zmiany systemu księgowego (ostatnia zmiana, na system X, miała miejsce w roku 2005). Do nowych systemów Spółka przenosiła zawsze łączną wartość początkową poszczególnych środków trwałych, wynikającą ze starych systemów (nie były więc przenoszone pojedyncze wartości poszczególnych ulepszeń, lecz na mocy przepisów u.p.d.o.p. powiększały one wartość początkową danego środka trwałego rejestrowaną w nowym systemie). w konsekwencji, do nowego systemu importowana była aktualna wartość początkowa określana na dzień dokonywania zmiany systemów. w związku z tym, w odniesieniu do wielu nieruchomości, mogą zdarzyć się sytuacje, że Spółka nie będzie w stanie uzyskać informacji co do wielkości lub terminu dokonania ulepszeń, które miały miejsce przed wprowadzeniem do nowego systemu, oraz czy w związku z tymi ulepszeniami przysługiwało Spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości interpretacji przepisów ustawy o VAT w zakresie kwalifikacji aportu wybranych, opisanych poniżej, nieruchomości. Aport pozostałych nieruchomości, maszyn oraz gruntów jest przedmiotem odrębnych wniosków o wydanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego.

Wśród nieruchomości posiadanych przez Spółkę, które będą przedmiotem aportu do Spółki Komandytowej są nieruchomości, które zostały przez nią wytworzone, w stosunku do których nie poniosła ona wydatków na ulepszenie w rozumieniu u.p.d.o.p. w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu, zgodnie z art. 2 pkt 14 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przedmiotem odrębnego wniosku jest sposób określania wartości ulepszeń ponoszonych na daną nieruchomość w rozumieniu art. 2 pkt 14 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zainteresowany, w stosunku do części wytworzonych nieruchomości, jest w stanie udokumentować fakt oddania do użytkowania innemu podmiotowi (pierwszemu użytkownikowi) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (w tym również czynności zwolnionych od VAT). Dokumentacja obejmuje podpisaną umowę o udostępnienie danej wytworzonej nieruchomości, czy też fakturę za udostępnienie. Oddanie do użytkowania w większości przypadków dotyczyło wyłącznie części wytworzonej nieruchomości - np.: pokoju, pomieszczenia, szatni, części powierzchni magazynowej, placu. Udostępniane części wytworzonych nieruchomości nie stanowiły jednak odrębnych przedmiotów własności - Spółka nie dokonuje bowiem wyodrębnienia z wytworzonych nieruchomości lokali stanowiących samodzielny przedmiot własności na podstawie przepisów szczególnych. Jednakże w stosunku do pozostałych wytworzonych nieruchomości wytworzonych przed rokiem 2002 nie jest ona w stanie wykluczyć, że w okresie przed rokiem 2002 zostały one również oddane do użytkowania innemu podmiotowi (pierwszemu użytkownikowi) w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż z uwagi na brak takiego obowiązku nie dysponuje już kompletną dokumentacją w tym zakresie.

Z uwagi na upływ okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, Wnioskodawca nie dysponuje fakturami potwierdzającymi, czy przy wytworzeniu nieruchomości przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (w tym również prawo częściowe). Teoretycznie mogą więc wystąpić sytuacje, gdy w stosunku do danej wytworzonej nieruchomości nie przysługiwało przy jej wytworzeniu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przeszłości, ale nie jest on w stanie tego należycie udokumentować fakturami.

Część wytworzonych nieruchomości w stanie ulepszonym nie była wykorzystywana przez Spółkę do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat (a więc była wykorzystywana przez okres krótszy niż 5 lat).

Pozostała część wytworzonych nieruchomości w stanie ulepszonym była wykorzystywana do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku udokumentowania na podstawie informacji posiadanych za okres, w którym nie doszło jeszcze do przedawnienia zobowiązania podatkowego, że dostawa (aport do Spółki Komandytowej) wytworzonej nieruchomości nie jest objęta zakresem regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa ta nadal będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki właściwej dla danej wytworzonej nieruchomości w sytuacji, gdy Spółka nie będzie w stanie właściwie udokumentować, że dla dokonywanej dostawy wytworzone nieruchomości spełnione są łącznie warunki zastosowania zwolnienia od opodatkowania VAT, określone ustawowo na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (z uwzględnieniem art. 43 ust. 7a).

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa ta nadal będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki właściwej dla danej nieruchomości w sytuacji, gdy nie będzie on w stanie właściwie udokumentować (na podstawie informacji posiadanych za okres w odniesieniu do którego nie doszło jeszcze do przedawnienia zobowiązania podatkowego), że dla dokonywanej dostawy wytworzonych nieruchomości spełnione są łącznie warunki zastosowania zwolnienia od opodatkowania VAT, określone ustawowo na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (z uwzględnieniem art. 43 ust. 7a).

1.

W przypadku udokumentowania na podstawie informacji posiadanych za okres, odnośnie którego nie doszło jeszcze do przedawnienia zobowiązania podatkowego, że dostawa (aport do Spółki Komandytowej) wytworzonej nieruchomości nie jest objęta zakresem regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (a więc jest dokonywana przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia - definiowanego w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia) znajdzie w stosunku do niej zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

2.

Analiza art. 43 ust. 1 pkt 10a będzie również konieczna w sytuacji, gdy Zainteresowany nie posiada możliwości udokumentowania na podstawie informacji posiadanych za okres, w odniesieniu do którego nie doszło jeszcze do przedawnienia zobowiązania podatkowego, że dostawa (aport do Spółki Komandytowej) wytworzonej nieruchomości nie jest objęta zakresem regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 (a więc zwolnieniem z możliwością wyboru opcji opodatkowania), korzystać będzie ze zwolnienia od opodatkowania VAT pod warunkiem że:

Należy przy tym podkreślić, że art. 43 ust. 7a ustawy o VAT przewiduje, że warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

4.

Na potrzeby przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o VAT, zdaniem Spółki należy przyjąć, że przysługiwanie prawa do odliczenia w stosunku do wydatków, które nie wpłynęły na wartość początkową towaru (a więc dotyczyły usługi wykonanej na wytworzonej nieruchomości, a nie były poniesione na jej wytworzenie lub ulepszenie) pozostaje bez znaczenia dla określenia prawa do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - czyli w tym kontekście istotne jest jedynie prawo do odliczenia w stosunku do wydatków poniesionych przy wytworzeniu nieruchomości.

5.

W omawianym przypadku, w wielu sytuacjach Spółka nie będzie dysponowała pełną dokumentacją pozwalającą jej potwierdzić możliwość zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ z uwagi na upływ okresu przedawnienia nie jest w stanie zagwarantować kompletnych dokumentów potwierdzających, że:

Zdaniem Spółki, jeśli nie będzie ona w stanie właściwie udokumentować spełnienia określonych ustawowo w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a warunków zastosowania zwolnienia od opodatkowania VAT, dokonywana przez nią dostawa wytworzonych nieruchomości nie będzie mogła z niego skorzystać i będzie opodatkowana VAT według stawki właściwej dla danej wytworzonej nieruchomości.

6.

Brak możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT w sytuacji braku należytych informacji potwierdza m.in. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydanym w dniu 11 lipca 2007 r. (sygn. 1424/1120/443/16/2007/IW). w przypadku zbycia ruchomości, która była użytkowana ponad 6 miesięcy, a więc spełniała jedną z przesłanek kwalifikujących ją jako towar używany, Naczelnik uznał, iż "brak możliwości dokonania (...) ustalenia, skutkuje niemożliwością udokumentowania potwierdzenia jednej z przesłanek warunkujących zwolnienie czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym uznać należy, że Wnioskodawca postąpił prawidłowo naliczając podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych przy sprzedaży przedmiotowego używanego środka trwałego".

7.

Dla wystąpienia możliwości zastosowania dla danej dostawy zwolnienia od opodatkowania VAT konieczne jest łączne spełnienie warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie nieruchomości stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej, warunek z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) będzie spełniony.

W konsekwencji, aport tych obiektów będzie opodatkowany podatkiem VAT w sytuacji, jeżeli nie jest ona w stanie właściwie udokumentować, że przy wytworzeniu danej wytworzonej nieruchomości nie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem wówczas nie będzie spełniony warunek wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego dotyczącego opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie zdefiniowania pierwszego zasiedlenia, zwolnienia od opodatkowania z możliwością wyboru opcji opodatkowania, zwolnienia od opodatkowania aportu nieruchomości, oraz zwolnienia od opodatkowania aportu nieruchomości w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w dniu 8 grudnia 2009 r. wydano odrębne interpretacje odpowiednio o numerach: ILPP1/443-1121/09-2/KG, ILPP1/443-1121/09-3/KG, ILPP1/443-1121/09-5/KG, oraz ILPP1/443-1121/09-6/KG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.