ILPP1/443-1105/11-2/AWa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 16 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: "Przeciwdziałanie wykluczeniu cyfrowemu osób niepełnosprawnych (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: "Przeciwdziałanie wykluczeniu cyfrowemu osób niepełnosprawnych (...)".

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (zarejestrowana jako czynny podatnik VAT) złożyła wniosek o dofinansowanie realizacji projektu pn.: "Przeciwdziałanie wykluczeniu cyfrowemu osób niepełnosprawnych (...)" w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka.

Projekt realizowany jest wspólnie z Powiatem na podstawie umowy Konsorcjum Jednostek Samorządu Terytorialnego zawartej pomiędzy Gminą a Powiatem. Gmina jako lider projektu jest podmiotem wiodącym w projekcie.

Projekt skierowany jest do 30 osób o wysokim stopniu niepełnosprawności fizycznej, ale pełnią władz umysłowych. W ramach projektu zostanie zakupionych 30 zestawów komputerowych wraz ze specjalistycznym osprzętem dla niepełnosprawnych i zapewnionym dostępem do Internetu. Zestawy te zostaną przekazane w bezpłatne użytkowanie na podstawie umowy użyczenia gospodarstwom domowym, których członkiem jest osoba niepełnosprawna. Projekt obok zakupu sprzętu komputerowego, zakłada również przeprowadzenie 3 szkoleń z zakresu obsługi komputera, użytkowania Internetu oraz obsługi zakupionego specjalistycznego systemu oprogramowania dla osób niepełnosprawnych.

W okresie rzeczowej realizacji projektu (2 lata) Gmina wspólnie z Powiatem (jako Konsorcjum Jednostek Samorządu Terytorialnego) będzie finansowała swoją część tzw. "wkładu własnego" w realizację projektu oraz proporcjonalną część ponoszonych kosztów niekwalifikowalnych i kosztów eksploatacyjnych generowanych w okresie trwałości projektu (5 lat) zgodnie z wnioskiem aplikacyjnym i zapisami umowy konsorcjum (dotyczy przede wszystkim opłaty za dostęp do Internetu, koszty napraw sprzętu, odnawianie licencji na oprogramowanie).

Po zakończeniu rzeczowej realizacji inwestycji Wnioskodawca i Partner zabezpiecza także trwałość rezultatów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku realizacji opisanego projektu "Przeciwdziałanie wykluczeniu cyfrowemu osób niepełnosprawnych (...)" wydatki objęte wnioskiem o dofinansowanie będą związane ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Według Gminy brak podstaw prawnych obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu poniesionych kosztów związanych z projektem pn.: "Przeciwdziałanie wykluczeniu cyfrowemu osób niepełnosprawnych (...)", ponieważ:

Odbiorcami zestawów komputerowych wraz ze specjalistycznym sprzętem będą osoby fizyczne (gospodarstwa domowe) na podstawie umowy użyczenia.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za świadczenie usług uznać należy również nieodpłatne świadczenie usług nie będące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części. Na podstawie powyższego przepisu uznać należy, iż opodatkowaniu podatkiem VAT w określonych sytuacjach podlegać może również umowa użyczenia, tzn. oddanie rzeczy do bezpłatnego używania.

Stanowisko takie prezentują organy skarbowe (np. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 21 lutego 2005 r., znak: IS II/2-443/262/04). Aby jednak użyczenie rzeczy uznane mogło zostać na równi z odpłatnym świadczeniem usługi, a tym samym powstał obowiązek naliczenia przez użyczającego podatku VAT muszą zostać spełnione następujące warunki:

* świadczenie musi być wykonane na rzecz osób, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT,

* świadczenie nie jest związane z prowadzoną przez użyczającego działalnością gospodarczą,

* podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tym świadczeniem w całości lub w części.

W świetle tych unormowań należy stwierdzić, że oddanie rzeczy do używania na podstawie umowy użyczenia nie może być kwalifikowane jak dostawa towarów, zrównana na podstawie art. 7 ust. 2 z odpłatną dostawą, gdyż wymienione w tym przepisie czynności przekazania towarów bez wynagrodzenia przenoszą prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a oddanie towaru do używania na pewien czas, nie spełnia tego kryterium. Oddanie towaru do używania na podstawie umowy użyczenia może być zakwalifikowane jako nieodpłatne świadczenie usług nie będące dostawą, zrównane z odpłatnym świadczeniem usług, jeżeli nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tego towaru, w całości lub w części. W związku z tym, że przekazanie zestawów komputerowych osobom niepełnosprawnym w postaci nieodpłatnego użyczania nie będzie związane z działalnością prowadzoną przez Gminę, jak również nie będzie przysługiwało Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonywanymi zakupami będzie to czynność niepodlegająca opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego - na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy - stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Stosownie natomiast do przepisu art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z tym zastrzeżeniem, na mocy art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zwolnienie od podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego jest zatem możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych).

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zadania obejmujące sprawy pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy) oraz edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy).

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina (zarejestrowana jako czynny podatnik VAT) złożyła wniosek o dofinansowanie realizacji projektu pn.: "Przeciwdziałanie wykluczeniu cyfrowemu osób niepełnosprawnych (...)" w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka. Projekt realizowany jest wspólnie z Powiatem na podstawie umowy Konsorcjum Jednostek Samorządu Terytorialnego zawartej pomiędzy Gminą a Powiatem. Gmina jako lider projektu jest podmiotem wiodącym w projekcie. Projekt skierowany jest do 30 osób o wysokim stopniu niepełnosprawności fizycznej, ale pełnią władz umysłowych. W ramach projektu zostanie zakupionych 30 zestawów komputerowych wraz ze specjalistycznym osprzętem dla niepełnosprawnych i zapewnionym dostępem do Internetu. Zestawy te zostaną przekazane w bezpłatne użytkowanie na podstawie umowy użyczenia gospodarstwom domowym, których członkiem jest osoba niepełnosprawna. W okresie rzeczowej realizacji projektu (2 lata) Gmina wspólnie z Powiatem (jako Konsorcjum Jednostek Samorządu Terytorialnego) będzie finansowała swoją część tzw. "wkładu własnego" w realizację projektu oraz proporcjonalną część ponoszonych kosztów niekwalifikowalnych i kosztów eksploatacyjnych generowanych w okresie trwałości projektu (5 lat).

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby zakupywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Nadmienić należy, że według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Generalnie zatem, z uwagi na brzmienie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług. Od tej zasady przewidziano jednak pewne wyjątki.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Przez umowę użyczenia, w świetle regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - art. 710-719 - użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy.

Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie nieodpłatne udostępnianie zakupionych 30 zestawów komputerowych wraz ze specjalistycznym osprzętem dla osób niepełnosprawnych i zapewnionym dostępem do Internetu w trakcie realizacji projektu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne udostępnianie opisanych we wniosku zestawów komputerowych wraz ze specjalistycznym osprzętem odbywać się będzie w związku z zadaniami Gminy (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych, wskazanych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym).

W przedmiotowej sprawie warunek wskazany w art. 86 ustawy nie zostanie zatem spełniony, gdyż wydatki związane z realizacją przedmiotowego projektu nie będą związane z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi. W związku z powyższym, Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z przedmiotowym zadaniem.

Reasumując, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: "Przeciwdziałanie wykluczeniu cyfrowemu osób niepełnosprawnych (...)" w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.