ILPP1/443-1097/13-2/AWa - Ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego w ujęciu ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku wpłat dokonywanych na rachunek powierniczy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego odnośnie wpłat dokonywanych na rachunek powierniczy - jest prawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego odnośnie wpłat dokonywanych na rachunek powierniczy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

"A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) w ramach prowadzonej działalności zamierza wybudować budynek wielorodzinny i następnie dokonać sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w tym budynku. Sprzedaż mieszkań odbywać się będzie przy zastosowaniu mieszkaniowych rachunków powierniczych (zwanych dalej: MRP) w trybie przepisów ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu rodzinnego (zwanej dalej: ustawą deweloperską), na podstawie której Spółka zawrze umowę rachunku powierniczego z bankiem. Zgodnie z umową takiego rachunku, Wnioskodawca będzie posiadaczem rachunku (powiernikiem), a właścicielem środków zgromadzonych na rachunku będzie osoba trzecia (powierzający - klient, nabywca mieszkań), która dokonuje wpłat na rachunek. Środki zdeponowane na rachunku będą, po spełnieniu określonych warunków, wypłacane powiernikowi w transzach lub jedną kwotą w całości.

W celu uzyskania wypłaty z rachunku powierniczego powiernik będzie musiał przedstawić bankowi listę klientów wraz z kwotami, jakie mają być wypłacone, przy czym nie zawsze wszystkie wpłaty danego klienta będą podlegały wypłacie. Rozliczenie takie, w tym jego kwoty, będą uwarunkowane spełnieniem szeregu warunków opisanych szczegółowo w każdej umowie rachunku powierniczego. W tym celu bank udostępni podgląd do rachunku powierniczego w ramach bankowości elektronicznej oraz wyciągi w formie elektronicznej w celu monitorowania wpłat klientów, jednak rachunek ten będzie pasywny. Na MRP zgodnie z ustawą mogą wpływać wyłącznie zaliczki na podstawie umowy deweloperskiej. Spółka zamierza stosować zasadę, że najpierw podpisywana jest umowa rezerwacyjna w zwykłej formie pisemnej, do której klient wpłaca zaliczkę, która to podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a dopiero po pewnym czasie podpisywana jest umowa deweloperska, do której jest zaliczana wpłacona uprzednio zaliczka z umowy rezerwacyjnej. Szczegóły związane z prowadzeniem MRP, w tym zasady i warunki wypłat przez bank na rzecz Spółki środków zgromadzonych na tym rachunku określają przepisy ustawy developerskiej oraz umowa z bankiem, która zostanie zawarta przez Wnioskodawcę zgodnie z ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy obowiązek podatkowy z tytułu wpłat dokonywanych przez klientów na rzecz Spółki za pośrednictwem rachunku powierniczego powstaje w momencie ich wpływu na rachunek powierniczy czy też dopiero z momentem wypłaty tych środków z rachunku powierniczego na rachunek bieżący Spółki (powiernika), przy założeniu, że środki z rachunku powierniczego zostaną przekazane na rachunek bieżący Spółki przed podpisaniem umowy przenoszącej własność nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu wpłat dokonanych przez powierzających (klientów) na rachunek powierniczy obowiązek podatkowy powstaje dopiero z chwilą wypłaty tych środków przez bank-prowadzący MRP na rachunek bieżący Spółki.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątki, z których jeden został określony w art. 19a ust. 8. Stanowi on, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. W tym miejscu należy podkreślić, że w prawie podatkowym wszelkie wyjątki od zasady należy interpretować w sposób wąski a nie rozszerzający. W kontekście ustawy o VAT i analizowanych tutaj przepisów zwrócił na to uwagę Europejski Trybunał Sprawiedliwości, w wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals. Trybunał podkreślił, że co do zasady podatek VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towaru lub wykonania usługi. Wcześniejsze powstanie obowiązku podatkowego stosownie do art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy, stanowi wyjątek od tej zasady i podlega wykładni ścisłej. Sam fakt dokonania płatności zaliczkowej nie jest wystarczający dla przyjęcia powstania obowiązku podatkowego.

Odnosząc powyższe tezy orzeczenia ETS do analizowanej sprawy, należy zauważyć, że sam fakt wpłat zaliczkowych dokonywanych przez klientów na rachunek powierniczy nie może być tożsamy z faktem otrzymania tych środków przez Spółkę rodzącym obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy. Wynika to bowiem ze specyfiki funkcjonowania rachunków powierniczych. Chodzi mianowicie o to, że w sytuacji wpływu środków na rachunek powierniczy nie można mówić o tym, że Spółka (powiernik) otrzymała środki (należność) w formie przedpłaty czy zaliczki, gdyż nie ma prawa nimi dysponować. Środki na rachunku powierniczym do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w momencie, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji. Stanowisko prezentowane przez Spółkę znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, czego przykładem mogą być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 lipca 2013 r., nr IBPP2/443-382/13/KO), w której czytamy m.in.: "W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, iż korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to de facto formę zabezpieczenia wykonania zobowiązań. Do momentu zatem uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

Zatem z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego - środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19 ust. 11 ustawy o VAT (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, iż wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę lub zapłatę. Zauważa się, że jak wskazał Wnioskodawca, środki zgromadzone na rachunku powierniczym Bank będzie mu wypłacał dopiero po spełnieniu warunków określonych w ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego".

Pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2011 r., nr ILPP1/443-1158/10-5/AW. Jak stwierdził organ podatkowy: "(...) wpłacenie na rachunek powierniczy zaliczki przez przyszłego nabywcę przed wydaniem nieruchomości - prawa wieczystego użytkowania wraz z posadowionymi na nim budynkami, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Wnioskodawcę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19 ust. 11 ustawy. Jednakże w momencie kiedy wpłacona na rachunek powierniczy kwota, zostanie wpłacona na rachunek bankowy sprzedającej Spółki jako zadatek, powstanie obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej kwoty - zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy. (...)"

Wprawdzie powołane wyżej interpretacje dotyczą obecnego stanu prawnego (a ściślej art. 19 ust. 11 ustawy o VAT), to jednak z uwagi na przedmiot i istotę sprawy, stanowiska w nich zawarte znajdą zastosowania także w odniesieniu do analizowanego tutaj przepisu art. 19a ust. 8, który będzie obowiązywał od 1 stycznia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi - co do zasady - usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. nadanym ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) oraz ustawą z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1027) - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7 11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 - art. 19a ust. 8 ustawy.

Z zastrzeżenia zawartego w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

#8210; z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Powyższy przepis nie dotyczy dostawy lokali zatem w rozpatrywanej sprawie zastrzeżenie to nie ma zastosowania.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalność zamierza wybudować budynek wielorodzinny i następnie dokonać sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w tym budynku. Sprzedaż mieszkań odbywać się będzie przy zastosowaniu mieszkaniowych rachunków powierniczych (MRP) w trybie przepisów ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu rodzinnego, na podstawie której Wnioskodawca zawrze umowę rachunku powierniczego z bankiem. Zgodnie z umową takiego rachunku Spółka będzie posiadaczem rachunku (powiernikiem), a właścicielem środków zgromadzonych na rachunku będzie osoba trzecia (powierzający - klient, nabywca mieszkań), która dokonuje wpłat na rachunek. Środki zdeponowane na rachunku będą, po spełnieniu określonych warunków, wypłacane powiernikowi w transzach lub jedną kwotą w całości.

W celu uzyskania wypłaty z rachunku powierniczego powiernik będzie musiał przedstawić bankowi listę klientów wraz z kwotami, jakie mają być wypłacone, przy czym nie zawsze wszystkie wpłaty danego klienta będą podlegały wypłacie. Rozliczenie takie, w tym jego kwoty, będą uwarunkowane spełnieniem szeregu warunków opisanych szczegółowo w każdej umowie rachunku powierniczego. W tym celu bank udostępni podgląd do rachunku powierniczego w ramach bankowości elektronicznej oraz wyciągi w formie elektronicznej w celu monitorowania wpłat klientów, jednak rachunek ten będzie pasywny. Na MRP zgodnie z ustawą mogą wpływać wyłącznie zaliczki na podstawie umowy deweloperskiej. Spółka zamierza stosować zasadę, że najpierw podpisywana jest umowa rezerwacyjna w zwykłej formie pisemnej, do której klient wpłaca zaliczkę, która to podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a dopiero po pewnym czasie podpisywana jest umowa deweloperska, do której jest zaliczana wpłacona uprzednio zaliczka z umowy rezerwacyjnej. Szczegóły związane z prowadzeniem MRP, w tym zasady i warunki wypłat przez bank na rzecz Spółki środków zgromadzonych na tym rachunku określają przepisy ustawy developerskiej oraz umowa z bankiem, która zostanie zawarta przez Spółkę zgodnie z ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonywanych przez nabywców mieszkań wpłat na mieszkaniowy rachunek powierniczy.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy wskazać, że zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.), na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku - na podstawie odrębnej umowy - przez osobę trzecią.

W myśl natomiast art. 59 ust. 2 ww. ustawy, stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).

Zgodnie z art. 59 ust. 3 ww. ustawy, umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.

W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi rachunku powierniczego - środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu (art. 59 ust. 4).

Z kolei zgodnie z ust. 5 tegoż przepisu, w razie ogłoszenia upadłości posiadacza rachunku - środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku podlegają wyłączeniu z masy upadłości.

Natomiast w myśl. ust. 6 ww. przepisu, w przypadku śmierci posiadacza rachunku powierniczego zgromadzone na tym rachunku kwoty nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. Nr 232, poz. 1377), ustawa reguluje zasady ochrony praw nabywcy, wobec którego deweloper zobowiązuje się do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość.

W myśl art. 5 ust. 1 cyt. wyżej ustawy, dla przedsięwzięcia deweloperskiego deweloper zawiera umowę o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego, zwanego dalej "mieszkaniowym rachunkiem powierniczym".

Jak wynika z art. 3 pkt 8 ww. ustawy, otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.) służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę, na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego określonego w tej umowie.

Z kolei zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy - jak wynika z art. 3 pkt 9 cyt. ustawy - to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy - Prawo bankowe służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa, o którym mowa w art. 1.

Zatem jak wynika z istoty rachunku powierniczego, określonej w art. 59 ust. 3 ustawy - Prawo bankowe, środki przeznaczone na poczet świadczonych w przyszłości usług lub dostawy towarów, wpłacane na ten rachunek posiadaczowi tego rachunku przez osoby trzecie nie stanowią środków, którymi posiadacz rachunku (powiernik) może zacząć dysponować z chwilą tej wpłaty.

Środki wpłacane przez osoby trzecie na rachunek powierniczy nie będą więc należnościami dla posiadacza rachunku, gdyż z chwilą wpłacania ich na rachunek powierniczy posiadacz tego rachunku nie będzie miał możliwości rozporządzania nimi.

Należy wskazać, że istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego powiernika, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy - jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Powiernik informuje sprzedawcę o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym ten wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem.

W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań.

Do momentu zatem uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

W świetle powyższego, z uwagi na specyfikę funkcjonowania rachunku powierniczego - środków wpływających na rachunek powierniczy nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy (z chwilą ich wpłacania posiadacz rachunku nie ma możliwości rozporządzania nimi), bowiem decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek powierniczy jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji posiadacza rachunku, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek powierniczy powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę.

Zauważa się, że jak wskazał Wnioskodawca, środki zdeponowane na rachunku będą, po spełnieniu określonych warunków wypłacane powiernikowi w transzach lub jedną kwotą w całości. Niemniej Wnioskodawca zaznaczył w pytaniu, że środki z rachunku powierniczego zostaną przekazane na rachunek bieżący Spółki przed podpisaniem umowy przenoszącej własność nieruchomości. Zatem, uwzględniając treść art. 3 pkt 8 i pkt 9 cytowanej ustawy, przedmiotem analizy (zapytania) jest wypłata środków z otwartego mieszkaniowego rachunku powierniczego.

Zatem mając na względzie wyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że z tytułu wpłat dokonywanych na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy, u Wnioskodawcy (jako posiadacza rachunku) obowiązek podatkowy nie powstanie w momencie wpływu tych wpłat na rachunek powierniczy, ale dopiero w momencie ich wypłaty Wnioskodawcy przez bank, w części, jaką faktycznie Wnioskodawca otrzyma, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, obowiązek podatkowy z tytułu wpłat dokonywanych przez klientów na rzecz Spółki za pośrednictwem rachunku powierniczego powstaje nie w momencie ich wpływu na rachunek powierniczy, lecz dopiero z momentem wypłaty tych środków z rachunku powierniczego na rachunek bieżący Spółki (powiernika), przy założeniu, że środki z rachunku powierniczego zostaną przekazane na rachunek bieżący Spółki przed podpisaniem umowy przenoszącej własność nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.