ILPP1/443-1094/09-5/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu, przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2009 r. (data wpływu: 14 września 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 października 2009 r. (data wpływu: 3 listopada 2009 r.) oraz pismem z dnia 6 listopada 2009 r. (data wpływu: 9 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Pismami z dnia 29 października 2009 r. oraz z dnia 6 listopada 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 25 czerwca 2009 r. Rada Powiatu J. podjęła uchwałę w sprawie likwidacji Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w J. Uchwała wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym Województwa z mocą obowiązującą od dnia 1 września 2009 r. Uchwała została ogłoszona w Dzienniku Urzędowym Województwa. W § 4 uchwały wprowadzono zapis, że zarówno mienie Zakładu, jak i mienie Powiatu J. dotychczas użytkowane przez Zakład zostanie wniesione aportem do nowoutworzonej spółki, tj. Szpitala Powiatowego w J. Sp. z o.o.

W pismach z dnia 29 października 2009 r. oraz z dnia 6 listopada 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez stwierdzenie, że jego zdaniem, przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zorganizowana cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.), zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielenia świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia.

Stosownie do § 1 ust. 1 uchwały Nr.../09 Rady Powiatu J. z dnia 25 czerwca 2009 r. w sprawie likwidacji Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w J.; postanowiono zlikwidować Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w J. W § 2 ust. 1 uchwały zawarto zapis "Osobom korzystającym dotychczas ze świadczeń zdrowotnych likwidowanego Zakładu zapewnia się dalsze nieprzerwane udzielenie takich świadczeń bez ograniczania dostępności, warunków udzielenia i ich jakości przez nowo utworzoną spółkę prawa handlowego pn. Szpital Powiatowy w J." Sp. z o.o., której jedynym udziałowcem będzie Powiat J.". Zobowiązania i należności Zakładu po jego likwidacji stają się zobowiązaniami i należnościami Powiatu J. Mienie stanowiące własność Zakładu oraz mienie Powiatu J. dotychczas użytkowane przez Zakład zostanie wniesione aportem do nowoutworzonej spółki, tj. Szpitala Powiatowego w J. Sp. z o.o.

Do stosunków pracy pracowników likwidowanego Zakładu stosuje się przepisy art. 23 ¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportu w postaci mienia stanowiącego własność Zakładu oraz mienia Powiatu J. dotychczas użytkowanego przez Zakład do Szpitala Powiatowego w J. Sp. z o.o. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czy też będzie to wniesienie zlikwidowanego Zakładu jako przedsiębiorstwa do Szpitala Powiatowego w J. Sp. z o.o. i nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie majątku zlikwidowanego Zakładu do nowoutworzonej spółki z o.o., której zadaniem będzie przejęcie działalności medycznej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ przedmiotem aportu będzie faktycznie całe przedsiębiorstwo - zlikwidowany Zakład. Zakład był bowiem finansowo i organizacyjnie wyodrębnionym zespołem składników materialnych i niematerialnych, który realizował zadanie publiczne w zakresie promocji i ochrony zdrowia. Nowopowstały podmiot będzie oparty na tych samych składnikach majątkowych i będzie realizował identyczne cele.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia braków formalnych Wnioskodawca wyraził stanowisko, że przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zorganizowana cześć przedsiębiorstwa. W związku z tym, niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga kwestę, czy w opisanym stanie faktycznym dochodzi do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a nie odnosi się do kwestii, czy likwidowany Zakład wnoszony do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością można traktować jako przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Jednocześnie w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie takiego aportu do innego podmiotu (spółki prawa handlowego albo spółki cywilnej) nie będzie podlegało przepisom ustawy. Należy tu wskazać również art. 55 ² Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Kolejnym wymogiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Powinno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ i art. 55 ² Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.), zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielenia świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej (art. 2 ust. 2 cyt. ustawy)

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Rada Powiatu J. postanowiła zlikwidować Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w J. W § 2 ust. 1 uchwały zawarto zapis "Osobom korzystającym dotychczas ze świadczeń zdrowotnych likwidowanego Zakładu zapewnia się dalsze nieprzerwane udzielenie takich świadczeń bez ograniczania dostępności, warunków udzielenia i ich jakości przez nowo utworzoną spółkę prawa handlowego pn. Szpital Powiatowy w J." Sp. z o.o., której jedynym udziałowcem będzie Powiat J.". Zobowiązania i należności Zakładu po jego likwidacji stają się zobowiązaniami i należnościami Powiatu J. Mienie stanowiące własność Zakładu oraz mienie Powiatu J. dotychczas użytkowane przez Zakład zostanie wniesione aportem do nowoutworzonej spółki, tj. Szpitala Powiatowego w J. Sp. z o.o. Do stosunków pracy pracowników likwidowanego Zakładu stosuje się przepisy art. 23 ¹ Kodeksu pracy. Wnioskodawca stanął na stanowisku, że przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zorganizowana cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadanie.

Treść przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług nie pozostawia wątpliwości, że organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi dotyczyć istniejącego przedsiębiorstwa. Dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy. Zauważyć należy ponadto, że nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym lub organizacyjnym, zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo albo zorganizowaną część przedsiębiorstwa, albowiem przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych, uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, natomiast nie dotyczy zbycia pewnych tylko składników majątkowych przedsiębiorstwa. W tym miejscu należy wskazać, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa obejmuje również zobowiązania. Wnioskodawca wprawdzie wyraził pogląd, że przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, jednak równocześnie jednoznacznie stwierdził, że zobowiązania i należności Zakładu po jego likwidacji staną się zobowiązaniami i należnościami Powiatu J. Natomiast tylko mienie stanowiące własność Zakładu oraz mienie Powiatu zostanie wniesione aportem do nowoutworzonej Spółki.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że przedmiotem aportu nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa (aport nie obejmuje bowiem zobowiązań i należności likwidowanego Zakładu), a zatem czynność wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.