ILPP1/443-1067/14-2/NS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu 20 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 20 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest firmą komunikacji miejskiej świadczącą usługi w komunikacji rozkładowej w oparciu o podpisaną umowę z Zarządem Transportu Miejskiego (ZTM). W oparciu o podpisaną umowę za wykonane zadania przewozu pasażerów Zainteresowany otrzymuje wynagrodzenie oparte o ilość przejechanych kilometrów i stawkę za wozokilometr. Wpływy od pasażerów za sprzedane bilety w całości stanowią własność Miasta.

Na podstawie odrębnej umowy Wnioskodawca dokonuje kontroli uiszczanych opłat za przejazdy. Za jazdę bez biletu pasażer jest zobowiązany do zapłaty opłaty dodatkowej (mandat karny) oraz opłaty za bilet obowiązujący na danej trasie. Wynagrodzeniem firmy z tytułu wykonywanych czynności jest opłata dodatkowa uiszczana przez pasażerów. Opłata za bilet przekazywana jest do ZTM i nie stanowi przychodu firmy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podatek naliczony z faktur zakupu dotyczących działalności w zakresie kontroli i windykacji opłat dodatkowych podlega w całości odliczeniu od podatku należnego z działalności komunikacyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, VAT naliczony na fakturach zakupu towarów i usług dotyczących w całości działalności w zakresie kontroli biletowej nie podlega odliczeniu od pozostałej działalności opodatkowanej.

Opłaty dodatkowe jako opłaty karne nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Odliczeniu od podatku należnego podlega podatek naliczony wykazany w fakturach zakupu dotyczących w całości działalności opodatkowanej.

W sytuacji Zainteresowanego mamy do czynienia z działalnością, która tylko w sposób pośredni wpływa na działalność opodatkowaną. Zwiększona liczba kontroli wpływa na wzrost przychodów ze sprzedaży biletów. Biorąc jednak pod uwagę, że wpływy ze sprzedaży biletów nie stanowią przychodu Wnioskodawcy, lecz stanowią przychód ZTM, Zainteresowany uważa jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo - prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.

Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest firmą komunikacji miejskiej świadczącą usługi w komunikacji rozkładowej w oparciu o podpisaną umowę z Zarządem Transportu Miejskiego (ZTM). W oparciu o podpisaną umowę za wykonane zadania przewozu pasażerów Zainteresowany otrzymuje wynagrodzenie oparte o ilość przejechanych kilometrów i stawkę za wozokilometr. Wpływy od pasażerów za sprzedane bilety w całości stanowią własność Miasta. Na podstawie odrębnej umowy Wnioskodawca dokonuje kontroli uiszczanych opłat za przejazdy. Za jazdę bez biletu pasażer jest zobowiązany do zapłaty opłaty dodatkowej (mandat karny) oraz opłaty za bilet obowiązujący na danej trasie. Wynagrodzeniem firmy z tytułu wykonywania tych czynności jest opłata dodatkowa uiszczana przez pasażerów. Opłata za bilet przekazywana jest do ZTM i nie stanowi przychodu firmy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy podatek naliczony z faktur zakupu dotyczących działalności w zakresie kontroli i windykacji opłat dodatkowych podlega w całości odliczeniu od podatku należnego z działalności komunikacyjnej.

Z treści cyt. przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Należy nadmienić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powyższego wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

Aby zatem ustalić zasady opodatkowania opłaty dodatkowej (kary za przejazd bez ważnego biletu) niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy wpłata ta skutkuje uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wpłacającego.

Umowa przewozu jest ogólnie unormowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c,. jako jedna z cywilnoprawnych umów zobowiązaniowych.

Przepis art. 774 k.c. ukształtował jej istotną treść w ten sposób, że "przez umowę przewozu przewoźnik zobowiązuje się w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do przewożenia za wynagrodzeniem osób lub rzeczy".

Natomiast w myśl art. 775 k.c., przepisy Kodeksu cywilnego stosuje się do przewozu w zakresie nie uregulowanym odrębnymi przepisami.

Tego rodzaju odrębne przepisy zawarte są w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1173, z późn. zm.).

Przepis art. 16 ust. 1 Prawa przewozowego konkretyzuje bliżej sposób zawarcia umowy przewozu stanowiąc, że "umowę przewozu zawiera się przez nabycie biletu na przejazd przed rozpoczęciem podróży lub spełnienie innych określonych przez przewoźnika lub organizatora publicznego transportu zbiorowego warunków dostępu do środka transportowego, a w razie ich nieustalenia - przez samo zajęcie miejsca w środku transportowym".

Z kolei według art. 33a ust. 3 Prawa przewozowego, w razie stwierdzenia braku odpowiedniego dokumentu przewozu przewoźnik lub organizator publicznego transportu zbiorowego albo osoba przez niego upoważniona pobiera właściwą należność za przewóz i opłatę dodatkową albo wystawia wezwanie do zapłaty.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy Działu II "Skutki niewykonania zobowiązań" Kodeksu cywilnego.

Artykuł 483 § 1 k.c. stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań.

Kara umowna z tytułu braku odpowiedniego dokumentu przewozu ma charakter sankcyjny. Ustalenie możliwości obciążenia podróżnego karą umowną w oparciu o art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego gwarantuje Wnioskodawcy uzyskanie w uproszczonym trybie zadośćuczynienia za szkodę oraz utracone korzyści związane z niewypełnieniem przez podróżnego warunków umowy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że otrzymana kara umowna, wynikająca z niewywiązania się z warunków umowy, nie stanowi ekwiwalentu za usługę przewozu. W wyniku niedotrzymania warunków umowy, tj. przejazd bez ważnego biletu, nie dochodzi do transakcji sprzedaży. Kara umowna pobierana przez Zainteresowanego nie stanowi zapłaty za sprzedaną usługę, lecz pełni funkcję odszkodowawczą (sankcyjną).

Zatem pobierana przez Wnioskodawcę opłata dodatkowa, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy uznać, że zakupy dotyczące działalności w zakresie kontroli i windykacji opłat dodatkowych, pozostają bez związku z czynnościami implikującymi po stronie Wnioskodawcy podatek należny. Służą one bowiem czynnościom, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stwierdzić należy, że w przedstawionym stanie sprawy nie znajdzie zastosowania ww. art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem jak już wskazano wyżej obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W analizowanej sprawie związek taki nie nastąpi, ponieważ zakupy dokonywane przez Wnioskodawcę w związku z działalnością w zakresie kontroli i windykacji opłat dodatkowych nie służą czynnościom opodatkowanym VAT wykonywanym przez Zainteresowanego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że podatek naliczony z faktur zakupu dotyczących działalności w zakresie kontroli i windykacji opłat dodatkowych nie podlega odliczeniu od podatku należnego z działalności komunikacyjnej, ponieważ ponoszone wydatki nie służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.