ILPP1/443-1044/11-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2011 r. (data wpływu 28 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji sprzedaży działki niezabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 28 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji sprzedaży działki niezabudowanej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 11 października 2011 r. o stosowne pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Miasto w dniu 5 sierpnia 2009 r. sprzedało działkę niezabudowaną oznaczoną numerem ewidencyjnym 852/2 zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), na poprawienie warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej, zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, stanowiącej współwłasność Państwa M.

Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, działka w dniu sprzedaży należała do terenu oznaczonego symbolem ZL - tereny parków leśnych, a została sprzedana na powiększenie działki sąsiedniej zabudowanej, będącej własnością nabywcy.

W wyniku sprzedaży działka nr 852/2 została przyłączona do księgi wieczystej, w której jako właściciele wpisani są Państwo M. i stanowi jedną nieruchomość z działką zabudowaną.

Działka nr 852/2 powstała z podziału działki nr 852, a celem tego podziału było wydzielenie działek gruntu z przeznaczeniem na powiększenie zabudowanych nieruchomości przyległych.

Miasto przy sprzedaży naliczyło podatek VAT w stawce 22%, uznając że działka została sprzedana na powiększenie działki budowlanej i faktycznie wraz z działką będącą własnością Państwa M. stanowi jedną nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym.

Właściciele nieruchomości - Państwo M., którzy nabyli od Miasta w dniu 5 sierpnia 2009 r. ww. nieruchomość, złożyli pismo do Urzędu Miasta w związku z nieprawidłowym naliczeniem podatku w sprawie zwrotu tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Przepis ten stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Miasto właściwie przy sprzedaży naliczyło podatek VAT, czy też należy dokonać korekty i sprzedaż opisaną powyżej zwolnić z naliczonego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, jako dostawy towaru należy zwrócić niesłusznie naliczony podatek VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, ponieważ w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, działka należała do terenu oznaczonego symbolem ZL - są to tereny parków leśnych, natomiast w wypisie i wyrysie z operatu ewidencyjnego oznaczona jest symbolem LS - las. W związku z powyższym spełnione są warunki do zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., przez towary rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Należy zauważyć, iż ww. przepis w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. wprowadzony ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476) stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, jednakże w zakresie niektórych czynności mogą być objęte zwolnieniem od podatku. W okresie, w którym miała miejsce opisana we wniosku transakcja, zwolnienie to określał § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), obowiązującego do dnia 31 grudnia 2009 r. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż od dnia 6 kwietnia 2011 r. obowiązuje rozporządzenie z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Zaznacza się, iż Gmina może być miastem na prawach powiatu - zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.). W myśl art. 92 tej ustawy, funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje: rada miasta i prezydent miasta. W związku z powyższym, w przypadku Gminy, będącej miastem na prawach powiatu, do zadań określonych w ustawie o samorządzie gminnym dochodzą też zadania określone w art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż Wnioskodawca dokonując w dniu 5 sierpnia 2009 r. transakcji sprzedaży gruntu niezabudowanego, ww. czynność wykonał na podstawie umowy cywilnoprawnej, w związku z czym § 13 ust. 1 pkt 11 obowiązującego w tym czasie rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., nie miał w tej sytuacji zastosowania.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zaznacza się, iż w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stosunku do gruntów niezabudowanych ustawodawca wskazał jeden przypadek, w którym można zastosować zwolnienie od podatku. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Należy zauważyć, że ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu. Tym samym, ustawodawca dopuszcza w tej materii możliwość korzystania z wszelkich aktów prawnych, czy też administracyjnych regulujących te kwestie.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren przeznaczony pod zabudowę.

Tym samym, o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

W sytuacji, gdy dla danego terenu, brak jest planu zagospodarowania przestrzennego czy decyzji o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejąca na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi natomiast art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych (art. 9 ust. 4 cyt. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 5 ww. ustawy, przed podjęciem uchwały, o której mowa w ust. 1 (o przystąpieniu do sporządzania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego), wójt, burmistrz albo prezydent miasta wykonuje analizy dotyczące zasadności przystąpienia do sporządzenia planu i stopnia zgodności przewidywanych rozwiązań z ustaleniami studium, przygotowuje materiały geodezyjne do opracowania planu oraz ustala niezbędny zakres prac planistycznych.

Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza projekt planu miejscowego, zawierający część tekstową i graficzną, zgodnie z zapisami studium oraz z przepisami odrębnymi, odnoszącymi się do obszaru objętego planem - art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Z powyższego wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Podkreślić także należy, że o przeznaczeniu danego terenu pod zabudowę decyduje jego planowane wykorzystanie dla każdego rodzaju zabudowy, a nie tylko pod budownictwo mieszkaniowe.

Artykuł 106 ust. 1 ustawy, określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ustawy).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 5 sierpnia 2009 r. sprzedał działkę niezabudowaną - nr 852/2 w celu poprawy warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej, zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, stanowiącej współwłasność Państwa M. Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ww. działka w dniu sprzedaży należała do terenu oznaczonego symbolem ZL - tereny parków leśnych, a została sprzedana na powiększenie działki sąsiedniej zabudowanej, będącej własnością nabywcy.

Zainteresowany przy sprzedaży naliczył podatek VAT w stawce 22%, uznając że działka została sprzedana na powiększenie działki budowlanej i faktycznie wraz z działką będącą własnością Państwa M. stanowi jedną nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny, zauważyć należy, iż z uwagi na fakt, że sprzedaż działki niezabudowanej jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla ww. czynności jej zbycia Zainteresowany występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność - w świetle ustawy - jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Uwzględniając opis stanu faktycznego wskazujący, iż przedmiotowa działka nr 852/2 - zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - stanowi teren parków leśnych, stwierdzić należy, iż opisana we wniosku transakcja sprzedaży nieruchomości gruntowej niezabudowanej dotyczy działki nieprzeznaczonej pod zabudowę. Tym samym dokonana przez Zainteresowanego dostawa korzystała ze zwolnienia od podatku zawartego w powołanym wyżej przepisie - w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wnioskodawca przedmiotową czynność powinien udokumentować fakturą VAT, chyba że nabywcy występowali jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, w takim przypadku obowiązek wystawienia faktury ciążył na Wnioskodawcy tylko wówczas, gdy osoby te wystąpiły z takim żądaniem.

Z treści wniosku wynika, iż Zainteresowany zbywając przedmiotową nieruchomość gruntową opodatkował ww. czynność naliczając podatek VAT w wysokości 22%.

Obecnie w związku z wnioskiem nabywców o zwrot niesłusznie pobranego podatku, Wnioskodawca ma wątpliwości czy przy sprzedaży właściwie naliczył podatek, czy też czynność ta podlegała zwolnieniu od podatku VAT, a w związku z tym, czy należy dokonać korekty tego podatku.

W praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument. W związku z tym, ustawodawca przewidział dwie możliwości korygowania błędów w fakturach VAT: za pomocą faktury korygującej lub noty korygującej.

Zasady wystawiania faktur korygujących określone zostały w przepisach rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., zwanego dalej rozporządzeniem.

Ustawodawca przewidział m.in. w § 13 i § 14 rozporządzenia, procedury korygowania błędów w fakturach VAT określając przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W świetle § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

Przepisy § 5 ust. 5-7, § 7 i § 13 ust. 8 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących - § 14 ust. 4 rozporządzenia.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Z przywołanych uregulowań wynika, iż celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. W tym miejscu zaznaczyć należy, iż prawo do wystawienia faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy i dotyczy sytuacji, gdy sprzedaż udokumentowana została fakturą.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny w świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej, która nie była przeznaczona pod zabudowę (z planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż był to teren parków leśnych) korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W związku z powyższym Wnioskodawca winien dokonać korekty podatku i w przypadku, gdy sprzedaż była udokumentowana fakturą VAT, wystawić fakturę korygującą zmniejszającą kwotę podatku należnego wynikającego z faktury pierwotnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.