ILPP1/443-1041/08-5/MK - Opodatkowanie nieoprocentowanych pożyczek udzielonych z ZFŚS.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2008 r. (data wpływu 4 listopada 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 stycznia 2009 r. (data wpływu 8 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieoprocentowanych pożyczek ze środków ZFŚS - jest prawidłowe.

W dniu 4 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieoprocentowanych pożyczek ze środków ZFŚS. W uzupełnieniu opisanego zdarzenia przyszłego w piśmie z dnia 7 stycznia 2009 r. Zainteresowany wskazał, iż przedmiotowe pożyczki są nieoprocentowane.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca utworzył zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Środki Funduszu będą w przyszłości przeznaczane m.in. na udzielanie pracownikom pożyczek. W uzupełnieniu stanu sprawy z dnia 7 stycznia 2009 r. Zainteresowany wskazał, iż przedmiotowe pożyczki będą świadczeniami nieoprocentowanymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udzielanie przez Spółkę nieoprocentowanych pożyczek ze środków ZFŚS będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielanie pożyczek ze środków ZFŚS nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Administrowanie środkami Funduszu przez Spółkę (m.in. poprzez udzielanie pożyczek ze środków ZFŚS) nie stanowi - w opinii Wnioskodawcy - działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak argumentuje Zainteresowany, działalność zakładowego funduszu świadczeń socjalnych regulują przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.) dalej ustawa o ZFŚS. Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 1 ustawy o ZFŚS przez działalność socjalną należy rozumieć usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega natomiast zgodnie przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), m.in. świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, należy rozumieć, zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Co do zasady udzielanie pożyczek stanowi usługę pośrednictwa finansowego, która korzysta ze zwolnienie od podatku VAT, zgodnie z poz. 3 załącznika Nr 4 w zw. z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy jednak zauważyć, iż aby świadczenie usługi stanowiło czynność opodatkowaną (lub na podstawie przepisów ustawy o VAT czynność zwolnioną od podatku), musi zostać wykonane przez podmiot występujący w charakterze podatnika, a zatem podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ww. ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku udzielania pożyczek ze środków ZFŚS, nie wystąpi świadczenie usługi w ramach wykonywanej działalności gospodarczej. Pracodawca bowiem jedynie administruje środkami Funduszu, nie można więc w przypadku takich pożyczek mówić o prowadzeniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Spółka, udzielając pożyczek, nie będzie działała na rzecz i w imieniu własnym, ale na rzecz administrowanego przez Spółkę Funduszu. Odsetki z tytułu oprocentowania pożyczek nie będą stanowiły środków Wnioskodawcy (nie zwiększą majątku Spółki), lecz zwiększą środki ZFŚS (art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o ZFŚS). Dlatego też, zdaniem Spółki, pożyczki ze środków ZFŚS nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania (tak jak pożyczki udzielane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), lecz są wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jako udzielane poza prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Stanowisko powyższe zaprezentowane zostało również w wyr. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 12 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Go 1250/06. Od powyższego wyr. WSA w Gorzowie Wielkopolskim została wniesiona kasacja, która została oddalona przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 2 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1076/07.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż udzielanie pożyczek ze środków Funduszu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Administrowanie środkami Funduszu (m.in. poprzez udzielanie pożyczek ze środków ZFŚS) nie stanowi bowiem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Istotą stosunku świadczenia jest zatem każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie jest zatem dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Tak więc określone ustawą o podatku od towarów i usług "świadczenie na rzecz" obejmuje świadczenie na rzecz skonkretyzowanych, a nawet zindywidualizowanych podmiotów (ostatecznych konsumentów).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika również jednoznacznie, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do przepisu art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, jako odpłatne świadczenie usług traktuje się także nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części.

Nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

Przy czym niedopełnienie któregokolwiek z ww. warunków jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.) działalność socjalna oznacza usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. Jak stanowi pkt 5 powołanego przepisu, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo do korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Z powołanych przepisów wynika, iż zakładowa działalność socjalna dotyczy określonych rodzajów świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika, i tylko te świadczenia mogą być finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Fundusz, ponadto jest tworzony na rzecz załogi pracodawcy i prawo do korzystania ze świadczeń finansowanych z funduszu jest kolektywnym prawem załogi.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat do Funduszu uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z Funduszu. Jak stanowi ust. 2 cyt. przepisu, zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z Funduszu, z uwzględnieniem ust. 1, oraz zasady przeznaczania środków Funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo z art. 30 ust. 5 ustawy o związkach zawodowych. Pracodawca, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, uzgadnia regulamin z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów. W myśl natomiast art. 10 i art. 12 cyt. ustawy, środkami Funduszu administruje pracodawca i gromadzi je na odrębnym rachunku bankowym.

Powyższe regulacje prawne wskazują, iż na podstawie utworzonego zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, pracodawca zobowiązany jest do przyznawania pracownikom ulgowych usług oraz świadczeń. Jednocześnie przytoczone przepisy nie nakładają na pracodawcę zarządzającego Funduszem obowiązku naliczania odsetek od udzielonych pożyczek finansowych, bądź też pobieranie jakiegokolwiek innego wynagrodzenia za wykonane w ramach Funduszu czynności.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca utworzył zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Środki Funduszu będą przeznaczane m.in. na udzielanie pracownikom pożyczek. Zainteresowany wskazał, iż przedmiotowe pożyczki są nieoprocentowane.

Udzielenie przedmiotowej pożyczki w powiązaniu z konstrukcją przepisów ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych wyczerpuje świadczeniowy charakter stosunku łączącego strony. Jednak brak odpłatności oraz wzajemnej korzyści z ukształtowanego stosunku prawnego skutkuje na gruncie ustawy o podatku VAT stwierdzeniem, iż nie jest to usługa odpłatna i nie może być kwalifikowana jako czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem powołany przepis obliguje opodatkować jedynie usługi odpłatne.

Czynność udzielenia nieoprocentowanej pożyczki z ZFŚS nie wyczerpuje zatem definicji usługi zawartej w art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT. Nie jest także uznawana za odpłatną usługę w świetle przesłanek zawartych w art. 8 ust 2 cyt. ustawy. W konsekwencji udzielenie nieoprocentowanej pożyczki pieniężnej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie jest czynnością zawartą w katalogu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i nie podlega opodatkowaniu.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyr. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 12 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Go 1250/06, oraz wyr. Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1076/07, stwierdzić należy, że stanowią one rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej opodatkowania nieoprocentowanych pożyczek ze środków ZFŚS. Rozstrzygnięcie w zakresie opodatkowania oprocentowanych pożyczek ze środków ZFŚS zostało zawarte w interpretacji Nr ILPP1/443-1041/08-4/MK z dnia 3 lutego 2009 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.