ILPB4/4510-1-288/15-2/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ostatnim zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym wykazuje stratę z lat ubiegłych. Za rok 2015 spodziewany jest zysk.

Wnioskodawca rozważa podjęcie działań mających na celu reorganizację swojej struktury kapitałowej. 100% wspólnikiem Wnioskodawcy jest polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jednym z etapów planowanych działań jest pokrycie straty z lat ubiegłych poprzez obniżenie kapitału zakładowego, które nastąpi na skutek umorzenia części udziałów. Udziały zostaną umorzone za zgodą wspólnika, w drodze ich nabycia przez spółkę, tj. w trybie umorzenia dobrowolnego. Umorzenie udziałów zostanie dokonane bez wynagrodzenia, na co wspólnik wyrazi zgodę, zgodnie z art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych.

Następnie dokonane zostanie obniżenie kapitału zakładowego, a uzyskana z tego tytułu kwota przelana zostanie na kapitał zapasowy utworzony w celu pokrycia straty z lat ubiegłych.

Kolejnym krokiem będzie pokrycie w całości straty z lat ubiegłych środkami zgromadzonymi na kapitale zapasowym utworzonym z obniżenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nabycie udziałów bez wynagrodzenia, w celu ich umorzenia, obniżenia poprzez to kapitału zakładowego i pokrycia z tych środków strat z lat ubiegłych, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym ani nieodpłatne nabycie udziałów własnych, ani następujące po nim umorzenie tych udziałów bez wynagrodzenia nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno majątkowych, jak i korporacyjnych, wynikających z tych udziałów. Regulacje dotyczące umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 k.s.h.

Zgodnie z art. 199 § 1 k.s.h. umorzenie udziałów może się odbyć za zgodą wspólnika poprzez nabycie udziałów przez spółkę lub bez jego zgody (umorzenie przymusowe) w przypadkach określonych w umowie spółki.

W myśl § 2 umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Stosownie natomiast do art. 199 § 3 k.s.h. dobrowolne umorzenie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić bez wynagrodzenia, jeżeli wspólnik wyrazi na to zgodę.

W przedmiotowej sprawie wszystkie powyższe warunki wynikające z przepisów k.s.h. zostaną spełnione.

Przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ("u.p.d.o.p.") nie regulują szczegółowo skutków podatkowych umorzenia udziałów po stronie spółki, której udziały są umarzane. W konsekwencji skutki podatkowe tego zdarzenia powinny być określane na podstawie zasad ogólnych u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dodatkowo w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. dochodem jest - z zastrzeżeniem art. 10 i 11 - nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

W świetle powyższego kluczową kwestią jest określenie, czy - w przedstawionym zdarzeniu przyszłym - obniżenie kapitału zakładowego poprzez umorzenie udziałów będzie skutkowało powstaniem dochodów lub przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy. W tym celu konieczna jest weryfikacja, czy takie działanie mieści się w zakresie:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Bez wątpienia powyższa regulacja nie dotyczy sytuacji Wnioskodawcy, jako że dotyczy ona dochodu faktycznie uzyskanego przez wspólnika spółki kapitałowej z tytułu umorzenia akcji/udziałów (za wynagrodzeniem). W planowanym przez Wnioskodawcę scenariuszu, Wnioskodawca nie uzyska natomiast żadnego dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dlatego też art. 10 u.p.d.o.p. nie będzie miał zastosowania w omawianym zdarzeniu przyszłym.

Należy podkreślić, iż żaden przepis art. 12 u.p.d.o.p. nie wskazuje bezpośrednio, iż obniżenie kapitału zakładowego poprzez umorzenie udziałów (bez wynagrodzenia) skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy. Niemniej należy zweryfikować, czy takie zdarzenie może mieścić się w katalogu przychodów podatkowych.u.p.d.o.p. nie zawiera definicji pojęcia "przychód". W art. 12 ust. 1 tej ustawy przedstawiony został jedynie otwarty katalog przychodów podatkowych.

Definicja przychodu została natomiast wypracowana w doktrynie i orzecznictwie prawa podatkowego. I tak, najczęściej uznaje się, że "przychodami podatkowymi są co do zasady, wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym" (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008. Komentarz, CH Beck, s. 273). Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. (sygn. III SA 33 82/02)"do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika".

Z powyższych uwag wynika, że jako przychód dla celów podatkowych należy traktować tylko takie zdarzenia, które powodują rzeczywisty wzrost majątku podatnika. W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nabycie przez niego własnych udziałów celem ich umorzenia nie powoduje powstania przychodu. Wnioskodawca bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyskuje i nie nastąpi po jego stronie żadne przysporzenie majątkowe w wyniku umorzenia części udziałów własnych. Nie nastąpi także umorzenie jego zobowiązań wobec akcjonariuszy. W opisanej sytuacji nastąpi jedynie pokrycie straty z lat ubiegłych poprzez obniżenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Operacja będzie się sprowadzać do dokonania zmian w obrębie kapitałów własnych Wnioskodawcy, nie będzie się wiązać z nią natomiast napływ środków finansowych z zewnątrz. Wnioskodawca w wyniku nabycia własnych udziałów bez wypłaty wynagrodzenia wspólnikowi, nie osiągnie korzyści ekonomicznych, które mogłyby skutkować powstaniem u niego przychodu. Ponadto w analizowanym opisie zdarzenia przyszłego nie zostanie spełniona żadna z przesłanek zawartych w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., zgodnie z którym przychodami są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...). Nabycie udziałów własnych przez Wnioskodawcę nie będzie wiązało się z nieodpłatnym nabyciem rzeczy lub praw majątkowych, o których mowa powyżej. Należy podkreślić, że nabycie udziałów własnych przez Wnioskodawcę odbywa się w ramach ściśle określonej procedury, regulowanej przepisami k.s.h. i Wnioskodawca nie ma prawa do swobodnego dysponowania udziałami po ich nabyciu. W związku z tym sytuacji Wnioskodawcy nie można utożsamiać ze zwykłym nabyciem rzeczy lub praw majątkowych, które w przypadku, gdyby było nieodpłatne lub częściowo odpłatne prowadziłoby do powstania przychodu podatkowego po stronie nabywcy. W związku z powyższym nie można stwierdzić, że w wyniku nabycia przez Wnioskodawcę udziałów własnych w celu ich umorzenia dojdzie do otrzymania przez niego świadczenia podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabycie i dobrowolne umorzenie udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, bez wynagrodzenia dla jej udziałowca, w świetle obowiązujących przepisów u.p.d.o.p. nie będzie skutkowało powstaniem przychodu (dochodu) dla Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że przedstawione powyżej stanowisko jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe. Zostało ono potwierdzane m.in. w następujących pismach:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 9 marca 2009 r.

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 18 marca 2009 r.

3. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 marca 2010 r.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 8 lipca 2011 r.

Ponadto analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również przez Ministra Finansów w odpowiedzi na zapytanie poselskie nr 2206 z dnia 23 lutego 2004 r. W piśmie tym Minister Finansów stwierdził, że oceniając skutki podatkowe będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zdarzeń powodujących powstanie przychodu sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów, nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w świetle obowiązujących przepisów podatkowych w opisanym stanie faktycznym nieodpłatne nabycie przez Wnioskodawcę własnych udziałów posiadanych przez jedynego udziałowca w celu ich umorzenia, a następnie ich umorzenie nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu dochodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że - zdaniem Organu - teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowej, jako że co do zasady nie stanowi ona źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.