ILPB4/4510-1-286/15-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z nieodpłatnym umorzeniem udziałów #8722; jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z nieodpłatnym umorzeniem udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest 100% wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej "spółka córka"), która w ostatnim zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym wykazuje stratę z lat ubiegłych. Za rok 2015 spodziewany jest w spółce córce zysk.

Wnioskodawca rozważa podjęcie działań mających na celu reorganizację struktury kapitałowej spółki córki. Jednym z etapów planowanych działań jest pokrycie straty z lat ubiegłych poprzez obniżenie kapitału zakładowego spółki córki, które nastąpi na skutek umorzenia części udziałów Wnioskodawcy posiadanych w spółce córce.

Udziały zostaną umorzone za zgodą Wnioskodawcy w drodze ich nabycia przez spółkę córkę, tj. w trybie umorzenia dobrowolnego. Umorzenie udziałów zostanie dokonane bez wynagrodzenia, na co Wnioskodawca wyrazi zgodę, zgodnie z art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych.

Następnie dokonane zostanie obniżenie kapitału zakładowego, a uzyskana z tego tytułu kwota przelana zostanie na kapitał zapasowy utworzony w celu pokrycia straty z lat ubiegłych. Kolejnym krokiem będzie pokrycie w całości straty z lat ubiegłych środkami zgromadzonymi na kapitale zapasowym utworzonym z obniżenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zbycie udziałów bez wynagrodzenia, w celu ich umorzenia, obniżenia poprzez to kapitału zakładowego i pokrycia z tych środków strat z lat ubiegłych, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z nieodpłatnym umorzeniem udziałów w spółce córce, należących do Wnioskodawcy nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno majątkowych, jak i korporacyjnych, wynikających z tych udziałów. Regulacje dotyczące umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 k.s.h. Zgodnie z art. 199 § 1 k.s.h. umorzenie udziałów może się odbyć za zgodą wspólnika poprzez nabycie udziałów przez spółkę lub bez jego zgody (umorzenie przymusowe) w przypadkach określonych w umowie spółki. W myśl § 2 umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Stosownie natomiast do art. 199 § 3 k.s.h. dobrowolne umorzenie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić bez wynagrodzenia, jeżeli wspólnik wyrazi na to zgodę. W przedmiotowej sprawie wszystkie powyższe warunki wynikające z przepisów k.s.h. zostaną spełnione.

Przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ("u.p.d.o.p.") nie regulują szczegółowo skutków podatkowych umorzenia udziałów po stronie Wnioskodawcy, którego udziały będą umarzane bez wynagrodzenia. W konsekwencji skutki podatkowe tego zdarzenia powinny być określane na podstawie zasad ogólnych u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dodatkowo w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 10 u.p.d.o.p. przychodem (dochodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji), z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b. Z kolei w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub świadczeń. W takim wypadku przychód ustala się zgodnie z zasadami opisanymi w art. 12 ust. 6 u.p.d.o.p.

W niniejszej sprawie dochodzi do unicestwienia udziałów wnioskodawcy w spółce córce, poprzez ich umorzenie bez wynagrodzenia, trudno zatem mówić, że po stronie Wnioskodawcy powstało jakiekolwiek przysporzenie majątkowe, czy to przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach spółki córki (art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.), czy też jakiekolwiek nieodpłatne świadczenie (art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.).

W ocenie Wnioskodawcy nie można także przyjąć, że Wnioskodawca zaniżył wartość przychodu z tytułu umorzenia udziałów, rezygnując z wynagrodzenia. Mimo że w opisanym stanie faktycznym dojdzie do formalnego zbycia udziałów Wnioskodawcy na rzecz spółki córki, przepis art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowiący o możliwość ustalenia przez organy skarbowe ceny sprzedaży na poziomie rynkowym nie znajdzie zastosowania. Wynika to z faktu, iż umowa zbycia zawierana jest w celu umorzenia udziałów przez spółkę córkę. Po stronie spółki córki nie dojdzie do żadnego przysporzenia z tytułu nabycia udziałów, gdyż zostaną one niezwłocznie unicestwione w drodze obniżenia kapitału zakładowego.

Ponadto należy zwrócić uwagę na fakt, iż art. 14 u.p.d.o.p., określając zasady szacowania dochodu, odwołuje się do ceny. W przypadku zaś umorzenia udziałów pojęcie ceny nie występuje. W piśmie z dnia 18 lutego 2003 r. (LK-399/LM/BG/2003) Minister Finansów wyraził pogląd, zgodnie z którym "W przypadku, określonego w art. 199 kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin »wynagrodzenie« nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 k.s.h. terminu »wynagrodzenie« świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 kodeksu cywilnego".

Stanowisko, zgodnie z którym w przypadku nieodpłatnego umorzenia udziałów po stronie podatnika będącego osobą prawną nie dochodzi do powstania dochodu, znajduje także potwierdzenie w pismach organów podatkowych. I tak w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z 28 października 2005 r. nr PD-1/i/4218-27/05, odnosząc się do przepisów artykułu 10 ust. 1 pkt 1 oraz 12 ust. 4 pkt 3 stwierdzono "Powyższe przepisy odnoszą się do wspólników, których udziały podlegają umorzeniu. Wynika z nich, że do dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym zalicza się nadwyżkę wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umorzenia udziałów ponad koszt ich nabycia lub objęcia. Zatem w sytuacji, gdy następuje umorzenie udziałów bez wynagrodzenia u udziałowców nie powstaje dochód do opodatkowania".

Podobnie w piśmie z 9 kwietnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jeleniej Górze stwierdził "w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie powstaje faktyczny dochód po stronie udziałowca, który zbył udziały na rzecz Spółki, a więc przytoczone powyżej przepisy nie znajdują zastosowania. Należy stwierdzić, że umorzenie udziałów bez wynagrodzenia jest obojętne podatkowo".

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2009 r. (nr ITPB3/423-477a/09/MT) stwierdził, że "rozpoznanie dochodu (przychodu) wspólnika z tytułu zbycia posiadanych udziałów ma miejsce jedynie w przypadku zbycia o charakterze odpłatnym. Nie można natomiast mówić o powstaniu dochodu (przychodu) w sytuacji, gdy wspólnik zbywa posiadane udziały na rzecz spółki nieodpłatnie, nie uzyskując w zamian żadnego wynagrodzenia. Nie otrzymuje on bowiem wówczas faktycznego dochodu (przychodu). A zatem na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonanie przez spółkę kapitałową N zbycia udziałów na rzecz Spółki bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia nie będzie skutkować osiągnięciem przez N dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach tej Spółki. Opisana czynność będzie neutralna podatkowo dla N. W związku z powyższym na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych".

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów z dnia 22 lipca 2008 r. (nr IP-PB3-423-751/08-2/JB) wskazuje "Reasumując, dokonanie zbycia udziałów w spółce bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki, celem ich umorzenia nie będzie skutkować osiągnięciem przez Spółkę jakiegokolwiek dochodu (przychodu) na gruncie przepisów ustawy, a więc będzie neutralne z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych".

Należy zauważyć, że w art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f. istnieje przepis analogiczny do wskazanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Stąd też interpretacje organów podatkowych dotyczące nieodpłatnego umorzenia udziałów wspólników będących osobami fizycznymi odnoszą się także do konsekwencji podatkowych po stronie osób prawnych, których udziały umarzane są nieodpłatnie.

W piśmie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2007 r. nr 1472/DPC/415-45/07/PK został wyrażony następujący pogląd "W przypadku zaś wspólników których udziały zostały umorzone, co prawda dochodzi do sytuacji o której mowa w tym przepisie, lecz nie uzyskują oni z tego tytułu dochodu, gdyż umorzenie jest nieodpłatne. W związku z tym, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodów z udziału w zyskach osób prawnych".

Podobnie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 9 marca 2009 r. ILPB1/415-28/09-4/AMN.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w świetle obowiązujących przepisów podatkowych w opisanym stanie faktycznym, nieodpłatne nabycie przez spółkę córkę udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia, a następnie ich umorzenie nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu dochodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji i postanowień należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.