ILPB4/4510-1-192/15-4/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2015 r. (data wpływu 14 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości "per saldo" - jest prawidłowe.

W dniu 14 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony o brakującą opłatę 30 czerwca 2015 r. - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości "per saldo",

* uznania ustalonej nadwyżki różnic kursowych za koszt wspólny i przychód wspólny.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji kabin prysznicowych oraz handlu brodzikami i innymi akcesoriami do kabin prysznicowych.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (SSE) w oparciu o zezwolenia: z dn. 28 października 2011 r. oraz z dn. 17 kwietnia 2014 r. Zezwolenia obejmują działalności produkcyjną i usługową w zakresie wymienionych w Zezwoleniach kategorii wyrobów i usług wytwarzanych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (SSE).

Spółka poza dochodami strefowymi objętymi zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych osiąga również dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W związku z całokształtem prowadzonej działalności (zarówno korzystającej ze zwolnienia, jak i opodatkowanej na zasadach ogólnych) Spółka dokonuje transakcji rozliczanych zarówno w PLN, jak i w walutach obcych, co prowadzi do powstawania różnic kursowych.

Począwszy od 2015 r. Spółka ustala różnice kursowe na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: ustawa o p.d.o.p.), czyli na podstawie przepisów o rachunkowości (tzw. metoda bilansowa).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy mając na uwadze autonomiczność tzw. metody bilansowej ustalania różnic kursowych względem przepisów podatkowych możliwe jest wykazywanie różnic kursowych w wyniku podatkowym Spółki jedynie poprzez ujęcie w tym wyniku nadwyżki ujemnych lub dodatnich różnic kursowych danego okresu ujętej w księgach rachunkowych (tzw. ujęcie różnic "per saldo").

2. Czy ewentualna nadwyżka ujemnych różnic kursowych stanowić będzie tzw. koszt wspólny (tekst jedn.: związany zarówno z działalnością strefową, jak i pozastrefową, a co za tym idzie powinna być kwalifikowana do kosztów działalności strefowej i pozastrefowej Spółki za pomocą przychodowego klucza alokacji (zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o p.d.o.p.). Natomiast ewentualna nadwyżka dodatnich różnic kursowych, jako przychód, którego nie da się jednoznacznie przypisać do działalności strefowej lub pozastrefowej Spółki, powinna być w całości kwalifikowana do przychodów działalności pozastrefowej.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną 7 sierpnia 2015 r. nr ILPB4/4510-1-192/15-5/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z faktem, iż Spółka stosuje tzw. rachunkową (bilansową) metodę ustalania różnic kursowych, jest ona uprawniona do podatkowego rozliczenia różnic kursowych poprzez wykazanie nadwyżki ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu, ujętej w księgach rachunkowych (per saldo).

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p. podatnicy mogą ustalać różnice kursowe m.in. na podstawie przepisów o rachunkowości.

Podatnicy, którzy wybrali tę metodę zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych (art. 9b ust. 2 ustawy o p.d.o.p.). Co do zasady zatem, stosując rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, wszystkie różnice kursowe ustalone dla celów bilansowych stanowią różnice kursowe również dla celów podatkowych.

Wskazać bowiem należy, że bezpośrednią konsekwencją zawartego w przepisie art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p. odesłania do przepisów o rachunkowości (czyli m.in. do ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości), w przypadku wyboru tzw. metody rachunkowej ustalania różnic kursowych, jest konieczność analogicznego jak na gruncie przepisów o rachunkowości prezentowania różnic kursowych także dla celów podatkowych.

W tym zakresie, w opinii Wnioskodawcy, przepisy ustawy o rachunkowości odznaczają się swoistą autonomią na gruncie prawa podatkowego - zasady określania różnic kursowych zgodnie z metodą bilansową, nie mogą być modyfikowane przez przepisy prawa podatkowego, w szczególności przez regulacje ustawy o p.d.o.p.

Autonomiczność zasad ustalania różnic kursowych tzw. metodą rachunkową znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 stycznia 2015 r. sygn. IBPBI/2/423-1307/14/MSz,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 listopada 2014 r. sygn. IBPBI/2/423-1041/14/AP,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 27 marca 2014 r. sygn. IBPBI/2/423-317/14/AP, IBPBI/2/423-318/14/AP,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 marca 2013 r. sygn. lPPB3/423-1030/12-2/MS,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 stycznia 2014 r. o sygn. IBPBI/2/423-1355/13/MO oraz IBPBI/2/423-1495/13/MO,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 stycznia 2014 r. sygn. IPTPB3/423-408/13-2/MF, oraz

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 stycznia 2012 r. sygn. ILPB3/423-503/11-2/EK.

Jednocześnie z punktu widzenia ustawy o rachunkowości różnice kursowe są prezentowane zgodnie z tzw. wynikowym sposobem rozliczania różnic kursowych. W rezultacie różnice kursowe dotyczące aktywów i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny, ustawa o rachunkowości nakazuje zaliczać odpowiednio do przychodów (dodatnie) lub kosztów (ujemne) finansowych (art. 30 ust. 4 ww. ustawy), przy czym różnice kursowe rozliczone wynikowo (dodatnie i ujemne, zrealizowane i niezrealizowane) wpływają jako wynik operacji finansowych na rachunek zysków i strat.

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości wynik operacji finansowych stanowi różnicę między przychodami finansowymi, w szczególności z tytułu dywidend (udziałów w zyskach), odsetek, zysków ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, a kosztami finansowymi, w szczególności z tytułu odsetek, strat ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi, z wyjątkiem odsetek, prowizji, dodatnich i ujemnych różnic kursowych, o których mowa w art. 28 ust. 4 i ust. 8 pkt 2.

Z powyższych regulacji wynika zatem, iż przepisy bilansowe umożliwiają wykazywanie w księgach rachunkowych różnic kursowych "per saldo", jako przychodów lub kosztów w rachunku zysków i strat.

Kompensata wartości różnic kursowych w księgach rachunkowych zgodna jest też ze znaną Spółce praktyką oraz poglądami doktryny. Przykładowo "Komentarz do art. 1-70 ustawy o rachunkowości" w "Kodeks spółek handlowych. Komentarz" (autorstwa prof. dr hab. Stanisław Sołtysiński, prof. dr hab. Andrzej Szajkowski, prof. dr hab. Andrzej Szumański, prof. dr hab. Janusz Szwaja, dr Andre Helin; Warszawa 2008), w odniesieniu do art. 7 ust. 3 URACH, stanowi, iż "Zdarzenia jednego rodzaju, które można kompensować i wykazywać łącznie wynik, to np. różnice kursowe, zbycie niefinansowych aktywów trwałych oraz zbycie inwestycji".

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka stosując rachunkową metodę ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych jest uprawniona do rozliczania różnic kursowych dla celów p.d.o.p., poprzez wykazywanie nadwyżki ujemnych albo dodatnich różnic kursowych danego okresu, ujętej w księgach rachunkowych ("per saldo").

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowych, jako że co do zasady nie stanowią one źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.