ILPB4/4510-1-190/15-4/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2015 r. (data wpływu 13 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 17 lipca 2015 r. (data wpływu 23 lipca 2015 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Spółki jest w przeważającej mierze produkcja urządzeń instalacyjno-grzewczych oraz części i elementów wykorzystywanych w branży motoryzacyjnej.

Spółka dostarczając wyprodukowane wyroby zagranicznym kontrahentom mającym rezydencję podatkową w Republice Federalnej Niemiec niejednokrotnie korzysta w transporcie z opakowań, koszy, pojemników, skrzynek i palet stanowiących własność nabywców towaru. Kontrahenci obciążają Spółkę z tytułu udostępnienia wskazanych powyżej opakowań i palet opłatami, których wysokość jest uzależniona od ich ilości i rodzaju.

Udostępniane przez zagranicznych kontrahentów opakowania wykorzystywane w transporcie to:

* pojemniki z tworzywa sztucznego - stanowiące skrzynki plastikowe o podłożu w kształcie prostokąta o wymiarach 60 cm x 40 cm i ściankach bocznych o wysokości 30 cm bez przykrycia, których krawędzie skonstruowane są w taki sposób, aby możliwe było ustawienie pojemników piętrowo na sobie z zachowaniem ich stabilności;

* skrzynki metalowe - wykonane z metalu skrzynki bez przykrycia o wymiarach dł. 120 cm szer. 100 cm wys. 80 cm o ładowności maksymalnej 250 kg wyposażone w dolnych narożnikach w elementy umożliwiające ustawianie skrzynek piętrowo na sobie z zachowaniem ich stabilności;

* kosze transportowe z siatki metalowej - stanowiące pojemniki bez przykrycia o wymiarach dł. 120 cm szer. 80 cm wys. 80 cm, których podłoże oraz ramy ścian bocznych wykonane są z metalu, zaś same ściany boczne z siatki metalowej;

* drewniane palety transportowe - stanowiące drewniane platformy transportowe o wymiarach 120 cm szer. 80/100 wys. 100 cm, zbudowane z desek górnych, na których umieszczany jest transportowany towar, desek dolnych umożliwiających utrzymanie stabilności palety oraz wsporników drewnianych umieszczonych pomiędzy deskami górnymi i dolnymi stanowiących wzmocnienie konstrukcji palety, jak również umożliwiających przemieszczanie palety przy użyciu wózków widłowych;

* palety z tworzywa sztucznego - stanowiące platformy transportowe z tworzywa sztucznego o wymiarach dł. 120 cm szer. 80/100 cm wys. 15 cm.

Należy podkreślić, że wykorzystywane przez Spółkę przedmioty należące do wskazanych powyżej kategorii nie zawierają takich elementów jak: mechanizmy, przekładnie, dźwignie, napędy lub inne ruchome współpracujące ze sobą części.

Spółka jest w posiadaniu ważnych certyfikatów rezydencji potwierdzających niemiecką rezydencję podatkową kontrahentów.

W uzupełnieniu do powyższego opisu Spółka doprecyzowała, że:

1. Podmioty niemieckie będące właścicielami pojemników użytkowanych przez Spółkę są odpowiednikami polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółek akcyjnych. Podmioty te są zatem osobami prawnymi, wymienionymi w poz. 19 załącznika nr 5 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) zawierającego katalog spółek, do których mają zastosowanie przepisy art. 21 ust. 3-7 tej ustawy.

Jak już wskazane zostało we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 5 maja 2015 r. Spółka jest w posiadaniu ważnych certyfikatów rezydencji potwierdzających, że niemieccy kontrahenci są rezydentami podatkowymi Republiki Federalnej Niemiec, co oznacza, że podlegają w tym kraju opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

2. Opakowania i palety użytkowane przez Spółkę należące do niemieckich kontrahentów Spółki opisane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 5 maja 2015 r. winny być klasyfikowane wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) w następujący sposób:

Jednocześnie Spółka podkreśla, że klasyfikacja przedmiotowych pojemników wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług została wskazana już we wniosku w części zawierającej stanowisko Wnioskodawcy w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

3. Wszystkie wskazane powyżej w pkt 2 opakowania i palety użytkowane przez Spółkę, należące do niemieckich kontrahentów Spółki, opisane we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 5 maja 2015 r. winny być klasyfikowane wg Klasyfikacji Środków Trwałych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. z 2010 r. Nr 242, poz. 1622) do:

* grupy 8 - narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane;

* podgrupy 80 - narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane;

* rodzaju 808 - pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka jest zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu uzyskiwanego przez kontrahentów Spółki będących rezydentami podatkowymi Republiki Federalnej Niemiec z tytułu otrzymywanych od Spółki opłat za użytkowanie wykorzystywanych przy transportowaniu towarów opakowań w postaci pojemników z tworzywa sztucznego, skrzynek metalowych, koszów z siatki metalowej oraz palet drewnianych i palet wykonanych z tworzywa sztucznego.

Zdaniem Wnioskodawcy nie jest on zobowiązany do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego (dalej także podatek "u źródła") od przychodu uzyskiwanego przez kontrahentów Spółki będących rezydentami podatkowymi Republiki Federalnej Niemiec z tytułu otrzymywanych od Spółki opłat za użytkowanie wykorzystywanych przy transportowaniu towarów opakowań w postaci pojemników z tworzywa sztucznego, skrzynek metalowych, koszów z siatki metalowej oraz palet drewnianych i palet wykonanych z tworzywa sztucznego.

Zgodnie z treścią przepisu zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.; dalej "ustawa o CIT") uzyskane na terytorium Polski przez nierezydentów przychody z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego podlegają w Polsce podatkowi u źródła w wysokości 20% przychodów.

Jednocześnie art. 21 ust. 2 ustawy CIT stanowi, że powyższe regulacje stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W świetle art. 12 ust. 1 umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90; dalej "polsko-niemiecka umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania", "UPO PL-DE") należności licencyjne powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, mogą być opodatkowane w Niemczech. Jednakże na podstawie art. 12 ust. 2 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należności te mogą być opodatkowane w Polsce, jeżeli osoba do nich uprawniona ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech. Podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Jak wskazano w art. 12 ust. 3 UPO PL-DE przez "należności licencyjne" należy rozumieć między innymi należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zarówno na podstawie przepisów ustawy o CIT, jak i na podstawie postanowień UPO PL-DE przychody kontrahentów Spółki uzyskiwane w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku podlegałyby opodatkowaniu podatkiem "u źródła" tylko wówczas, gdyby użytkowane przez Spółkę pojemniki z tworzywa sztucznego, skrzynki metalowe, kosze z siatki metalowej oraz palety drewniane i wykonane z tworzywa sztucznego stanowiły urządzenia przemysłowe, handlowe lub naukowe. Niewątpliwie wszystkie wymienione powyżej rodzaje opakowań nie stanowią urządzeń handlowych ani naukowych natomiast dla rozstrzygnięcia czy są one urządzeniami przemysłowymi kluczowe znaczenie ma określenie co należy rozumieć pod pojęciem "urządzenia przemysłowego".

Zarówno przepisy ustawy o CIT (z wyjątkiem stwierdzenia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, który stanowi, że przez urządzenie przemysłowe należy rozumieć także środek transportu), jak i regulacje polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawierają definicji pojęcia "urządzenie przemysłowe".

W opinii Spółki, ze względu na brak legalnej definicji pojęcia "urządzenie przemysłowe", należy posłużyć się znaczeniem tego pojęcia stosowanym w języku potocznym, wyrażonym w określeniach słownikowych. Regułom języka normatywnego odpowiadają bowiem określone dyrektywy wykładni językowej, w myśl których przy tłumaczeniu znaczenia normy należy jej przypisać takie znaczenie, jakie ma ona w języku potocznym, chyba że ważne względy przemawiają za odstępstwem od tego znaczenia.

Zgodnie z definicją zawartą w Małym Słowniku Języka Polskiego (Warszawa 1997, s. 988)"urządzenie" to rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności, ułatwiający pracę, np. urządzenie energetyczne, klimatyzacyjne, chłodnicze.

Z kolei, "przemysłowy" to dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały Słownik Języka Polskiego, s. 730). Natomiast "przemysł" to produkcja materialna polegająca na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy zastosowaniu urządzeń mechanicznych, np. przemysł energetyczny, fabryczny, hutniczy, maszynowy, metalowy, okrętowy, spożywczy, włókienniczy, wojenny, ciężki, lekki (Mały Słownik Języka Polskiego, s. 730).

W związku z powyższym przez "urządzenie przemysłowe", zdaniem Spółki, należy rozumieć rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do produkcji materialnej polegającej na wytwarzaniu produktów w sposób masowy.

W zakresie właściwego rozumienia pojęcia "urządzenie przemysłowe" wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1476/10 wywodząc, że przy interpretacji powołanych przepisów nie można pomijać przymiotnika "przemysłowy", a więc "dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle". Przemysł oznacza natomiast "produkcję materialną polegającą na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych".

Cytowany powyżej pogląd podzielił także Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w innym składzie w wyroku z dnia 5 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 820/12.

Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 31 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 844/13 stwierdził, że urządzeniem przemysłowym będzie takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się ściśle z tą dziedziną.

Należy w tym miejscu podkreślić, że Spółka nie wykorzystuje użytkowanych opakowań w procesie produkcji, a jedynie do transportu gotowych produktów. Tym samym wykorzystywane palety oraz opakowania w żaden sposób nie są powiązane z produkcją materialną wyrobów w sposób masowy. Nie mając zatem związku z "przemysłem" nie mogą one w świetle cytowanych powyżej definicji słownikowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych stanowić urządzeń przemysłowych.

Dodatkowy argument przemawiający za tym, że użytkowane przez Spółkę opakowania i palety nie należą do kategorii urządzeń przemysłowych, stanowi fakt, że w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów Usług (dalej "PKWiU") ustanowionej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293) użytkowane przez Spółkę opakowania i palety klasyfikowane są w sposób następujący:

* palety drewniane - do działu 16 "drewno i wyroby z drewna oraz korka (oprócz mebli); artykuły ze słomy i materiałów używanych do wyplatania", grupy 16.24 "opakowania drewniane", pod symbolem PKWiU 16.24.11, nazwa grupowania: palety drewniane, palety skrzyniowe i pozostałe płyty załadunkowe;

* palety z tworzywa sztucznego - do działu 22 "wyroby z gumy i tworzyw sztucznych", grupy 22.22 "opakowania z tworzyw sztucznych", pod symbolem PKWiU 22.22.19.0, nazwa grupowania: pozostałe opakowania z tworzyw sztucznych;

* pojemniki z tworzywa sztucznego - do działu 22 "wyroby z gumy i tworzyw sztucznych", grupy 22.22 "opakowania z tworzyw sztucznych", pod symbolem PKWiU 22.22.13.0, nazwa grupowania: Pudełka, skrzynki, klatki i podobne artykuły z tworzyw sztucznych;

* skrzynki metalowe oraz kosze transportowe z siatki metalowej - do działu 25 "wyroby metalowe gotowe, z wyłączeniem maszyn i urządzeń", grupy 25.91 "pojemniki metalowe".

Z powyższego wynika, że także uwzględniając Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług nie można traktować użytkowanych przez Spółkę opakowań i palet jako urządzeń przemysłowych, bowiem takie urządzenia zostały co do zasady zgrupowane w dziale 28 "maszyny i urządzenia gdzie indziej niesklasyfikowane".

W tym miejscu Spółka pragnie wskazać, że dopuszczalność wykorzystania klasyfikacji statystycznych w celu zdefiniowania pojęcia "urządzenie przemysłowe" na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT potwierdził zarówno Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 8 października 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2973/11, jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 31 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Po 844/13 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 820/12.

Reasumując, zdaniem Spółki, w przypadku wypłaty kontrahentom będącym rezydentami podatkowymi Republiki Federalnej Niemiec wynagrodzenia za użytkowanie wykorzystywanych przez Spółkę przy transportowaniu towarów opakowań, w postaci pojemników z tworzywa sztucznego, skrzynek metalowych, koszów z siatki metalowej oraz palet drewnianych i palet wykonanych z tworzywa sztucznego, Spółka nie jest zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że - zdaniem Organu - tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.