ILPB4/423-58/13-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2013 r. (data wpływu 4 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wystąpienia obowiązku poboru i odprowadzenia podatku w związku z połączeniem spółek jest:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej zastosowania art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* prawidłowe - w pozostałej części.

W dniu 4 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wystąpienia obowiązku poboru i odprowadzenia podatku w związku z połączeniem spółek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "A") jest 100% spółką zależną spółki "B" S.A. (dalej: "Udziałowiec"). Udziałowiec jest jednocześnie jedynym udziałowcem w następujących spółkach dystrybucyjnych: (...)

Spółki określone w pkt 1 - 6 będą łącznie zwane: "Spółkami Zależnymi".

W związku z planowaną konsolidacją działalności dystrybucyjnej Udziałowca w Polsce, "A" zamierza połączyć się ze wszystkimi Spółkami Zależnymi jednocześnie, tj. zrealizować tzw. połączenie globalne (dalej: "Połączenie Jednoczesne"). Celem Połączenia Jednoczesnego będzie uzyskanie ekonomicznego efektu synergii, tj. uproszczenie struktury organizacyjnej i obniżenie kosztów ogólnych / kosztów administracyjnych działalności dystrybucyjnej oraz zwiększenie potencjału połączonych spółek. W związku z tym, w przekonaniu "A", planowane Połączenie Jednoczesne zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Dlatego też, przedmiotowy wniosek jest składany przy założeniu, że połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

W zakresie tej transakcji znajdują się również udziały Wnioskodawcy, tj. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka").

Połączenie spółek nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: "k.s.h."), przez przeniesienie całego majątku spółek przejmowanych (Spółek Zależnych) na Spółkę Przejmującą ("A") (łączenie się przez przejęcie). Zgodnie z art. 494 § 1 i 2 k.s.h., "A" stanie się sukcesorem wszelkich praw i obowiązków Spółek Zależnych, w tym także, zgodnie z art. 93 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; "Ordynacja podatkowa"), z zakresu prawa podatkowego. Oznacza to, że "A" w wyniku połączenia ze Spółkami Zależnymi, jako następca prawny Spółek Zależnych, wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki tych Spółek.

Udziałowiec posiada 100% udziałów w "A" oraz w Spółkach Zależnych. Jeśli więc Udziałowiec wyrazi na to zgodę, Połączenie Jednoczesne może nastąpić bez jednej lub wszystkich, następujących czynności: (i) sporządzenie pisemnego sprawozdania, o którym mowa w art. 501 § 1 k.s.h., (ii) udzielenie informacji, o których mowa w art. 501 § 2 k.s.h. lub (iii) badania planu połączenia przez biegłego i jego opinia.

Planowane połączenie nie przewiduje dopłat w gotówce, o których mowa w art. 492 § 2 oraz § 3 k.s.h. Planowane połączenie nastąpi z podwyższeniem kapitału zakładowego "A" oraz wydaniem nowo wyemitowanych udziałów "A" na rzecz dotychczasowego udziałowca Spółek Zależnych. Spółki Przejmowane z chwilą rejestracji połączenia utracą byt prawny, a w konsekwencji tego udziały w tych Spółkach Zależnych przestaną istnieć. Podwyższenie kapitału zakładowego "A" związane z przejęciem przez "A" (spółkę przejmującą) majątku Spółek Zależnych (spółek przejmowanych) zostanie dokonane z respektowaniem zasady, zgodnie z którą wartość nominalna nowo wyemitowanych udziałów nie może przewyższać wartości przejętego majątku. Oznacza to również, że w zależności od decyzji Udziałowca oraz wartości majątku Spółek Zależnych, kwota podwyższenia kapitału zakładowego w "A" może być wyższa od sumy kapitałów zakładowych Spółek Zależnych przed połączeniem.

W związku z Połączeniem Jednoczesnym, jedynemu wspólnikowi Spółek Zależnych ani osobom szczególnie uprawnionym w spółkach przejmowanych nie zostaną przyznane żadne szczególne prawa, o których mowa w art. 499 § 1 pkt 5 k.s.h. W związku z łączeniem się spółek, nie zostają przyznane szczególne korzyści dla członków organów łączących się spółek, a także innych osób uczestniczących w połączeniu, o których mowa w art. 499 § 1 pkt 6 k.s.h.

Spółki Zależne prowadzą działalność operacyjną w zakresie dystrybucji gazem ziemnym.

Udziałowiec, "A" oraz Spółki Zależne są rezydentami podatkowymi w Polsce oraz mają miejsce zarządzania w Polsce; są one również spółkami utworzonymi w Polsce, zgodnie z polskim prawem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy w przypadku Połączenia Jednoczesnego, w ramach którego "A" przejmie majątek wszystkich Spółek Zależnych, w tym Spółki, po stronie Spółki zaistnieje obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Połączenia Jednoczesnego, w ramach którego majątek Spółki zostanie przejęty przez "A", nie będzie na Spółce spoczywał obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

W konsekwencji powyższego, po stronie Wnioskodawcy nie zrealizują się obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie zachodzą również przesłanki do zastosowania art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a to dlatego, że przepis ten odnosi się do dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który to przepis nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej zastosowania art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* prawidłowe - w pozostałej części.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Powyższa regulacja zawiera szczególną definicję "dochodu" odnosząc ją do dochodu z udziału w zyskach osób prawnych (tekst jedn.: wszelkich dochodów, jakie powstają w następstwie posiadania przez podatnika prawa do udziału w zyskach innej osoby prawnej), stanowiąc, że dochodem tym jest dochód "faktycznie uzyskany" (otrzymany) z tego udziału.

Stosownie do art. 10 ust. 2 omawianej ustawy, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych:

Powyższa regulacja wyłącza neutralność podatkową połączenia spółek kapitałowych w przypadku istnienia powiązań kapitałowych pomiędzy łączącymi się spółkami. Wyłączenie zwolnienia z opodatkowania dotyczy jedynie sytuacji, w której spółka przejmująca posiada w kapitale spółki przejmowanej udziały / akcje w wysokości mniejszej niż 10%. Jeżeli zatem spółka przejmująca posiada pakiet powyżej 10% udziałów / akcji spółki (spółek) przejmowanej, wyjątek ten nie ma zastosowania i aktualna pozostaje reguła wskazująca na brak opodatkowania.

Ponadto, w myśl art. 10 ust. 4 ww. ustawy, przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Innymi słowy, nadwyżka wartości otrzymanego (przejętego) majątku przez spółkę, o której mowa w art. 10 ust. 2, jeśli nie znajdą zastosowania wskazane wyłączenia, tj. gdy:

* połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 10 ust. 4 w zw. z ust. 2 pkt 1);

* spółka przejmująca lub nowo zawiązana posiada w kapitale spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10% (art. 10 ust. 2 pkt 1).

jest dochodem zaliczanym do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1.

Jak stanowi art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Na podstawie art. 25a ust. 1 tej ustawy, w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 2, spółka przejmująca obowiązana jest, bez wezwania, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić na rachunek urzędu skarbowego podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1.

Wobec powyższego, dochód spółki przejmującej, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest traktowany jak dochód z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium RP, albowiem spółka ta obowiązana jest zapłacić podatek określony w art. 22 ust. 1 tej ustawy. Podatek taki spółka przejmująca obowiązana jest zapłacić, bez wezwania, na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie 7 dni od powstania dochodu, tj. od dnia wykreślenia spółki przejmowanej z rejestru. Mimo tego, że ustawodawca przewidział w omawianym przypadku zryczałtowaną formę opodatkowania dochodu spółki przejmującej, zastosowania nie ma zasada wyrażona w art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w świetle której podatek od dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobierają - jako płatnicy - spółki wypłacające należności z tego tytułu. Skoro bowiem uzyskanie dochodu spółki przejmującej wiąże się z przejęciem innej spółki, nie można w tym wypadku mówić o wypłacie należności z tytułu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, z uwagi na brzmienie art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w niniejszej sprawie, po stronie Spółki nie zaistnieje obowiązek poboru i odprowadzenia podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, iż w przedmiocie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.