ILPB4/423-469/11-5/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rocznej premii dla pracowników oraz nagrody rocznej dla Zarządu - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 października 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 29 grudnia 2011 r. oraz 4 stycznia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rocznej premii dla pracowników oraz nagrody rocznej dla Zarządu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka, zgodnie z Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy, przyznaje i wypłaca pracownikom roczną premię uzależnioną od Jej wyniku ekonomicznego. Kwota funduszu rocznej premii stanowi iloczyn sumy indywidualnych podstaw naliczania i wskaźnika procentowego, którego wysokość ustala Zarząd Spółki, stosownie do stopnia realizacji założonego w budżecie wyniku ekonomicznego rozumianego jako zysk netto, zgodnie z poniższymi zasadami:

* przy realizacji założonego wyniku ekonomicznego 100% i powyżej - wysokość wskaźnika rocznej premii wynosi 8,5%,

* przy realizacji założonego wyniku ekonomicznego 60,00 - 99,99% - proporcjonalnie od 5,11 do 8,49%,

* przy realizacji założonego wyniku ekonomicznego poniżej 60% - 5,1% (gwarantowana część premii rocznej).

Zaliczkowo roczna premia księgowana jest, co miesiąc, w wysokości 1/12 (jednej dwunastej) zakładającej 100% realizacji założonego wyniku ekonomicznego. Księgowanie następuje poprzez bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, które w bieżącym roku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Określenie wysokości wypłaty przez Zarząd Spółki następuje po ustaleniu wyników za rok obrotowy. Roczna premia jest naliczona i wypłacona do końca marca następnego roku, w którym też jest uznana za koszt podatkowy.

Ponadto, Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników zatwierdzające sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy, może podjąć decyzję o przyznaniu nagrody rocznej dla Zarządu. Wypłata następuje w ciągu 14 dni po odbyciu Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. W bieżącym roku podatkowym Spółka nie tworzy rezerwy z tego tytułu poprzez rozliczenia międzyokresowe bierne kosztów, gdyż nie jest znana przewidywana wysokość wypłaty. Dopiero jeśli nagroda roczna jest przyznana i wypłacona uznana jest za koszt podatkowy.

Pismem z dnia 29 grudnia 2011 r. Spółka doprecyzowała stan faktyczny o informację, iż nagroda roczna dla Zarządu obciąża koszty wynagrodzeń i nie jest wypłacana z zysku netto.

Ponadto, w piśmie z dnia 4 stycznia 2012 r. Spółka wyjaśniła, że poszczególni członkowie Zarządu zatrudnieni są w Spółce na podstawie umowy o pracę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kiedy wynagrodzenia z tytułu wypłaty rocznej premii zgodne z Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy i nagrody rocznej dla zarządu stają się należne i w związku z tym, stanowią koszt podatkowy. Czy w roku, którego dotyczą, czy w następnym roku obrotowym w momencie ustalenia wysokości i wypłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia te stają się należne, dopiero w momencie naliczenia i wypłaty:

* premii rocznej dla pracowników, tj. w marcu następnego roku,

* nagrody rocznej dla zarządu, po przyznaniu tej nagrody przez Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników,

przy zachowaniu terminu wypłaty i wówczas stanowią koszt podatkowy w kolejnym roku obrotowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej).

Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty wynagrodzenia regulacja prawna odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

I tak, zgodnie ze wskazaną w zdaniu poprzednim regulacją, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Z treści cytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika więc, że wynagrodzenia, premie, nagrody i inne świadczenia pieniężne ponoszone na rzecz pracownika mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który są należne, jednak pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub umowy o pracę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka, zgodnie z Zakładowym Układem Zbiorowym Pracy, przyznaje i wypłaca pracownikom roczną premię uzależnioną od Jej wyniku ekonomicznego. Określenie wysokości wypłaty przez Zarząd Spółki następuje po ustaleniu wyników za rok obrotowy. Roczna premia jest naliczona i wypłacona do końca marca następnego roku. Ponadto, Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników zatwierdzające sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy, może podjąć decyzję o przyznaniu nagrody rocznej dla Zarządu. Przedmiotowa nagroda obciąża koszty wynagrodzeń i nie jest wypłacana z zysku netto. Wypłata następuje w ciągu 14 dni po odbyciu Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. Poszczególni członkowie Zarządu zatrudnieni są w Spółce na podstawie umowy o pracę.

W oparciu o powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić zatem należy, iż wydatki na wypłatę rocznej premii dla pracowników oraz nagrody rocznej dla Zarządu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie, gdy przedmiotowe świadczenia są należne, tj. w miesiącu grudniu danego roku obrotowego, choć ich wypłata będzie miała miejsce w roku następnym (w terminie do 31 marca oraz w ciągu 14 dni po odbyciu Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników), pod warunkiem, że zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z uregulowań obowiązujących w Spółce.

Reasumując, w świetle art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, roczna premia dla pracowników oraz nagroda roczna dla Zarządu, które wypłacane są w następnym roku podatkowym, zgodnie z uregulowaniami obowiązującymi w Spółce, stanowią koszty uzyskania przychodów roku, którego dotyczą, tj. w momencie, gdy są należne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.