ILPB4/423-427/12-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2012 r. (data wpływu 6 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego dla Spółki z tytułu połączenia polegającego na przejęciu spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego dla Spółki z tytułu połączenia polegającego na przejęciu spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: Spółka), będący spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, jest wspólnikiem w spółce komandytowej z siedzibą w Polsce (dalej: SpK), w której będzie posiadać udział większościowy. Drugim wspólnikiem w SpK jest inna spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Drugi wspólnik). W ramach planowanej restrukturyzacji działalności SpK, rozważane jest w przyszłości połączenie SpK ze Spółką. Omawiane połączenie miałoby nastąpić przez przejęcie, w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: k.s.h.), w taki sposób, że Spółka będzie spółką przejmującą, a SpK - spółką przejmowaną. Przejęcie SpK przez Spółkę nastąpi przez przeniesienie na Spółkę całego przedsiębiorstwa (majątku) SpK, jako spółki przejmowanej, z zachowaniem zasad sukcesji generalnej przewidzianej przepisami k.s.h.

W szczególności, w wyniku planowanego połączenia:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z połączeniem Spółki z SpK, polegającym na przejęciu SpK przez Spółkę, Spółka, jako wspólnik przejmowanej SpK, będzie zobowiązana do rozpoznania jakiegokolwiek przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie przez Niego SpK nie spowoduje powstania po Jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h., spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi, przy czym spółka osobowa nie może być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną. W konsekwencji, dopuszczalną na gruncie k.s.h. formą połączenia spółki osobowej ze spółką kapitałową jest połączenie przez przejęcie w trybie opisanym w art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej (spółki osobowej) na spółkę przejmującą (spółkę kapitałową) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej. Jednocześnie, podkreślić należy, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku wydanie udziałów Spółki, jako podmiotu przejmującego, nastąpi w odpowiedniej proporcji jedynie na rzecz Drugiego wspólnika SpK. Natomiast Spółka, jako wspólnik posiadający większościowy udział kapitałowy w przejmowanej SpK, nie obejmie swoich własnych udziałów, przy czym przejęcie majątku SpK w następstwie połączenia zostanie odpowiednio odzwierciedlone w bilansie Spółki.

I.

W opinii Spółki, brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych regulacji przewidujących powstanie jakiegokolwiek obowiązku podatkowego w przypadku omawianego połączenia Spółki z SpK.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują wprost transakcji łączenia się spółek osobowych, czy też spółek osobowych ze spółkami kapitałowymi. Powołana ustawa zawiera jednocześnie obszerne regulacje dotyczące łączenia się spółek kapitałowych. W opinii Spółki, w związku ze statusem Spółki jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w celu określenia skutków podatkowych połączenia Spółki ze spółką osobową zasadne wydaje się odwołanie się do zasad określonych w przepisach podatkowych dotyczących łączenia się spółek kapitałowych.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 tej ustawy, przy połączeniu spółek kapitałowych, dla spółki przejmującej nie stanowi dochodu z udziału z zysków osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy, w przypadku połączenia spółek kapitałowych, do przychodów nie zalicza się przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują przy tym żadnych konsekwencji podatkowych dla spółki przejmowanej, a odnoszą się jedynie do konsekwencji dla spółki przejmującej oraz udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej. Zdaniem Spółki, z podatkowego punktu widzenia nie powinno więc stanowić różnicy, czy spółką przejmowaną jest spółka osobowa, czy spółka kapitałowa, o ile spółką przejmującą jest spółka kapitałowa.

W związku z powyższym, uzasadnione jest, zdaniem Spółki, stosowanie odpowiednio przepisów o łączeniu się spółek kapitałowych także w przypadku połączenia przez przejęcie spółki osobowej ze spółką kapitałową.

Zaprezentowane powyżej podejście znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego. Takie stanowisko zajęła m.in. L. Błystak, która uznała, że z uwagi na fakt, iż przepisy k.s.h. dopuszczają możliwość łączenia się spółki kapitałowej ze spółką osobową, która nie może być spółką przejmującą lub nowo zawiązaną, art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje nie tylko łączenie się spółek kapitałowych, ale również spółek kapitałowych z osobowymi (L. Błystak, "Podatek dochodowy od osób prawnych", Wrocław 2006, s. 197). Podobnie, D. Szubielska i M. Kozaczuk wyrazili pogląd, że kierując się nie tylko wykładnią językową (tzn. w granicach możliwego sensu słów), ale także wykładnią celowościową oraz systemową, przepisy art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można interpretować w ten sposób, że z połączeniem spółek mających osobowość prawną (spółek kapitałowych) mamy do czynienia nie tylko w przypadku łączenia się tych spółek między sobą, ale również w przypadku łączenia się tych spółek ze spółkami osobowymi (D. Szubielska, M. Kozaczuk "Prawnopodatkowe aspekty łączenia się spółek handlowych", Przegląd podatkowy 2000).

Warto wskazać, iż powyższe stanowisko o neutralności podatkowej procesu połączenia poprzez przejęcie spółki komandytowej znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów, przykładowo w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 września 2010 r. (sygn. ILPB3/423-518/10-3/MM) oraz z dnia 8 marca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-1095/09-4/EK). Z kolei, w interpretacji indywidualnej z dnia 25 sierpnia 2010 r. (sygn. ITPB3/423-255/10/MT) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy potwierdził neutralność procesu połączenia spółki jawnej (będącej, podobnie do spółki komandytowej, spółką osobową) ze spółką kapitałową dla spółki z o.o., będącej drugim wspólnikiem łączącej się spółki jawnej.

Alternatywnym rozwiązaniem jest uznanie, że ustawodawca świadomie nie uregulował połączeń z udziałem spółek osobowych i całkowicie wyłączył ten proces spod opodatkowania.

W świetle zaprezentowanej powyżej argumentacji, należy uznać, że w analizowanym stanie faktycznym, w związku z procesem łączenia SpK ze Spółką, nie powstanie po stronie Spółki jakikolwiek przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

II.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że ze względów wskazanych powyżej nie zgadza się z podejściem prezentowanym przez niektóre organy podatkowe (por. interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów: przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-271/08-3/MS) oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 lutego 2010 r. (sygn. ILPB3/423-1097/09-2/KS) i z dnia 27 lipca 2009 r. (sygn. ILPB3/423-314/09-8/MM)), zgodnie z którym połączenie ze spółką osobową rodzi konsekwencje podatkowe takie jak wniesienie aportu niepieniężnego (majątku spółki przejmowanej) do spółki przejmującej. W szczególności, zgodnie z prezentowanym podejściem, w takim przypadku rozważenia wymaga ewentualne zastosowanie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczącego określenia przychodu w związku z objęciem udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z powoływanym przepisem, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Po pierwsze, w stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację, przepis ten nie znajdzie zastosowania ze względu na fakt, iż Spółka nie obejmie udziałów w zamian za przejęty w trybie połączenia majątek SpK.

Ewentualnie, zastosowanie tego przepisu mogłoby dotyczyć Drugiego wspólnika, który obejmie udziały w Spółce w związku z połączeniem. Jednak nawet z perspektywy Drugiego wspólnika nie wystąpi wówczas opodatkowanie, bowiem przedmiotem "aportu" jest całe przedsiębiorstwo SpK, co w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 wyłącza opodatkowanie wartości objętych udziałów na dzień transakcji (por. interpretacja wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2008 r. sygn. IP-PB3-423-271/08-3/MS).

Spółka pragnie wskazać, że w procesie połączenia przez przejęcie wspólnicy spółki przejmowanej nie wnoszą wkładów niepieniężnych (aportów) do spółki przejmującej w zamian za jej udziały. W wyniku połączenia przeprowadzanego w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., majątek spółki osobowej jest przejmowany bezpośrednio przez spółkę kapitałową. Podkreślenia wymaga również fakt, iż wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) jest odrębną instytucją prawa handlowego, która w myśl przepisów k.s.h. nie znajduje zastosowania w przypadku połączenia przez przejęcie.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ Spółka nie obejmie nowych udziałów w związku z przejęciem SpK (ponadto, przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie w omawianym stanie faktycznym przedsiębiorstwo SpK, stąd nie zostaną spełnione warunki opodatkowania określone w art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy).

Przede wszystkim jednak Spółka uważa, że skoro z przepisów prawa handlowego wynika, iż w procesie połączenia przez przejęcie nie mamy do czynienia z czynnością wniesienia aportu, nie można stosować przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących opodatkowania aportu.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym w sytuacji przejęcia spółki osobowej przez spółkę kapitałową nie powinien znaleźć zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: z dnia 13 września 2010 r. (sygn. ILPB3/423-518/10-3/MM) oraz z dnia 8 marca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-1095/09-4/EK).

Reasumując, zdaniem Spółki, przejęcie SpK przez Spółkę nie spowoduje powstania po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest wspólnikiem w spółce komandytowej z siedzibą w Polsce (dalej: SpK), w której będzie posiadać udział większościowy. Drugim wspólnikiem w SpK jest inna spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce. W ramach planowanej restrukturyzacji działalności SpK, rozważane jest w przyszłości połączenie SpK ze Spółką przez przejęcie w taki sposób, że Spółka będzie spółką przejmującą, a SpK - spółką przejmowaną. W wyniku planowanej restrukturyzacji: SpK przestanie istnieć, drugi wspólnik otrzyma w odpowiedniej proporcji udziały w spółce przejmującej, tj. Spółce, natomiast sama Spółka nie obejmie swoich własnych udziałów w związku z połączeniem, a przejęcie majątku SpK zostanie odpowiednio odzwierciedlone w Jej bilansie.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednak być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do postanowień art. 492 § 1 pkt 1 tejże ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Spółka przejmowana (...) zostaje rozwiązana, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (...). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej (...), z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i 2 ww. ustawy).

Wydanie udziałów wspólnikowi spółki przejmowanej może wiązać się z prawem otrzymania lub obowiązkiem dokonania dopłat w gotówce (art. 492 § 2 i § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 495 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w wyniku połączenia spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Ponadto, zasadą jest, iż do łączenia się spółek stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przejmującej z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych (art. 497 § 1 ww. ustawy).

Następstwo prawne określone na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych obejmuje prawa i obowiązki cywilnoprawne oraz administracyjnoprawne. Sukcesja praw i obowiązków podatkowych określona jest wyłącznie przepisami ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 93 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, regulację dotyczącą sukcesji uniwersalnej stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie osobowej spółki handlowej.

Sukcesja ta oznacza, że następca prawny przejmuje po poprzedniku wszelkie jego obowiązki (np. zapłaty podatku, złożenia deklaracji, prowadzenia ksiąg podatkowych), ale i prawa (np. do zwrotu nadpłaty, prawo złożenia odwołania od decyzji). Z przytoczonego przepisu nie jest możliwe wyprowadzenie wniosku o skutkach podatkowych połączenia w sferze podatków dochodowych w zakresie, w jakim dotyczy oceny tego zdarzenia prawnego pod kątem ewentualnego powstania przychodu.

W szczególności, z przepisów ogólnych dotyczących następstwa prawnego nie sposób wyprowadzić wniosku o neutralności podatkowej połączenia się spółek. W tym zakresie konieczne jest bowiem odwołanie się do przepisów szczególnych, tj. w przypadku opodatkowania spółek kapitałowych - ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Z uwagi na fakt, że spółka komandytowa jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie dochodów przez nią uzyskiwanych podatnikami są wspólnicy spółki komandytowej. W przedmiotowej sprawie podatnikiem takim z tytułu posiadania udziału w SpK jest Spółka jako osoba prawna i wspólnik SpK.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 5 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Powyższa regulacja jest realizacją zasady, że podatek dochodowy od osób prawnych jest podatkiem globalnym, tj. przychody podatnika tego podatku ze wszystkich możliwych źródeł są kumulowane i poddane jednolitemu opodatkowaniu. Ponieważ podmioty podatku dochodowego od osób prawnych (w tym również spółki kapitałowe) mogą tworzyć m.in. osobowe spółki prawa handlowego (w tym spółki komandytowe), przepis ten normuje sposób rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania pochodzących z tych źródeł, gdyż źródła te nie mają własnej podmiotowości podatkowej. Powstały w tych warunkach przychód jest przedmiotem opodatkowania osobno u każdego wspólnika jako dochód z udziału w osobowej spółce prawa handlowego. Ta sama zasada dotyczy rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Ponadto, przychody osób prawnych ze źródła, jakim jest udział w osobowych spółkach prawa handlowego podlegają doliczeniu do innych przychodów osiąganych przez te osoby prawne i są opodatkowane zgodnie z przepisem art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Łączenie przychodów według art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odbywa się proporcjonalnie do udziału posiadanego przez osobę prawną w osobowej spółce prawa handlowego. Jeżeli tej proporcji nie da się ustalić, przyjmuje się, że udziały wspólników są równe.

W rezultacie, uzyskane przez osobową spółkę prawa handlowego przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki.

W tym miejscu wskazać należy, iż pojęcie przychodu podatkowego, z którego dochód podlega opodatkowaniu, określa art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy tego artykułu nie określają ścisłej definicji przychodów, zawierają jedynie wykaz zdarzeń, które zostały uznane przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu ustawy, przy czym wymienione w ww. przepisie ustawy rodzaje przychodów poprzedzone zostały wyrazem "w szczególności", co oznacza, że katalog tam zawarty nie jest katalogiem zamkniętym. I tak, przychód stanowią m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1), ale również w określonych sytuacjach nominalna wartość udziałów w spółce kapitałowej (art. 12 ust. 1 pkt 7).

Należy zaznaczyć, iż o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

Przywołana wyżej konstrukcja przychodu podatkowego w powiązaniu z przedstawionym stanem faktycznym sprawy pozwala na identyfikację i wyodrębnienie po stronie Spółki przychodu w postaci przyrostu majątku istniejącego w momencie przejęcia SpK w wysokości wartości otrzymanego majątku SpK, jaka odpowiada Jej udziałowi w zyskach SpK - w części, w jakiej przychód ten nie podlegał opodatkowaniu na poziomie SpK.

W ocenie tut. Organu, zarówno wskazany wyżej majątek, jak i prawa majątkowe przekazane w związku z planowanym połączeniem zostaną faktycznie przez wspólników SpK otrzymane, przysporzenia będą miały charakter definitywny i wchodząc do majątku wspólników będą powiększać ich aktywa. Pomimo zatem, iż przychody te nie zostały wprost wymienione w przykładowym wyliczeniu rodzajów przychodów, uzyskane przez wspólników przysporzenia, ze względu na spełnienie ww. warunków, uznać należy za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w związku z połączeniem Spółki z SpK, polegającym na przejęciu SpK przez Spółkę, Spółka, jako wspólnik przejmowanej SpK, będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w wysokości wartości otrzymanego majątku SpK, jaka odpowiada Jej udziałowi w zyskach SpK - w części, w jakiej przychód ten nie podlegał opodatkowaniu na poziomie SpK.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Nadmienić również należy, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Natomiast, co do poglądów występujących w doktrynie prawa podatkowego, zaznaczyć należy, że odzwierciedlają one indywidualne stanowiska ich autorów na dany temat.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.