ILPB4/423-418/13-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2013 r. (data wpływu 18 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia i podwyższenia stawek amortyzacyjnych środków trwałych - jest prawidłowe.

W dniu 18 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia i podwyższenia stawek amortyzacyjnych środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka zajmuje się produkcją komponentów do pojazdów użytkowych.

Działalność produkcyjna Spółki w całości prowadzona jest na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej "SSE") na podstawie Zezwolenia nr XXX z dnia 13 listopada 2007 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

Spółka posiada środki trwałe już wprowadzone do ewidencji środków trwałych, które podlegają amortyzacji według metody liniowej, wskazanej w art. 16i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastosowaniem stawek amortyzacyjnych wynikających z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącego załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Wykaz).

W przyszłości Spółka będzie także wprowadzać nowo nabyte środki trwałe do ewidencji i dokonywać ich amortyzacji dla celów podatkowych powyżej wskazaną metodą.

Spółka planuje obniżyć wysokość stawek amortyzacyjnych dla niektórych środków trwałych działając w oparciu o art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku posiadanych już środków trwałych, Spółka dopuszcza możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej począwszy od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego. Dla nowych środków trwałych wprowadzanych do ewidencji, Spółka dopuszcza możliwość zmiany stawki amortyzacyjnej poprzez jej obniżenie do wysokości niższej niż w Wykazie, począwszy od miesiąca, w którym te środki zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Stawki amortyzacyjne mogą zostać obniżone w różnym stopniu, tj. do dowolnej ich wysokości niższej niż z Wykazu, w tym nawet do poziomu 0,1%.

W przyszłości może również zaistnieć sytuacja, w której Spółka będzie zwiększać tak obniżone stawki amortyzacyjne, podwyższając je do różnych wysokości, lecz nie wyższych niż stawki amortyzacyjne przewidziane w Wykazie dla poszczególnych środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy obniżenie stawek amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla środków trwałych aktualnie amortyzowanych, jak również niewprowadzonych dotychczas do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może zostać dokonane do dowolnego ich poziomu (w tym nawet do poziomu 0,1%) w pierwszym miesiącu każdego następnego roku podatkowego w przypadku amortyzowanych już środków trwałych lub począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostaną wprowadzone do ewidencji w przypadku nowo nabytych środków trwałych.

2. Czy po uprzednim obniżeniu stawek amortyzacyjnych w stosunku do stawek wskazanych w Wykazie, Spółka będzie uprawniona do podwyższenia tych stawek do dowolnego ich poziomu, nie wyższego jednak niż wynikający z Wykazu dla środków trwałych używanych w normalnych warunkach począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy obniżenie stawek amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla środków trwałych aktualnie amortyzowanych, jak również niewprowadzonych dotychczas do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może zostać dokonane do dowolnego ich poziomu (w tym nawet do poziomu 0,1%) w pierwszym miesiącu każdego następnego roku podatkowego w przypadku amortyzowanych już środków trwałych lub począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostaną wprowadzone do ewidencji w przypadku nowo nabytych środków trwałych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 16i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Natomiast w świetle art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Z uwagi na powołany wyżej przepis, wskazać należy, iż ustawodawca określił jedynie momenty, od których możliwe jest obniżenie stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie, tj. w przypadku wprowadzonych już do ewidencji środków trwałych, obniżenia można dokonywać od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, natomiast w przypadku nowo nabytych środków trwałych obniżenia stawek amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji.

Spółka uważa, iż skoro ustawodawca w powołanym przepisie nie określił żadnego limitu maksymalnego ich obniżenia, to tym samym mogą być one ustalane na dowolnym poziomie, nawet skrajnie niskim (0,1%). Brak jakiegokolwiek uregulowania w tym zakresie prowadzi do wniosku, iż ustawodawca celowo dał podatnikom możliwość dowolnego kształtowania wysokości odpisów amortyzacyjnych w ramach metody liniowej.

Co więcej, zdaniem Spółki, przepis art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zabrania obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy, co jednocześnie oznacza, iż Spółka ma możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy. Musi jedynie mieć na uwadze, iż zmniejszenia stawki amortyzacyjnej środka trwałego amortyzowanego metodą liniową będzie mogła dokonać począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostaną wprowadzone do ewidencji (tak będzie w przypadku ewentualnego nabycia nowych środków trwałych) albo począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego w przypadku amortyzowanych już środków trwałych.

Spółka uważa, iż w związku z tym, że możliwość obniżania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności, obniżenie stawek amortyzacyjnych uzależnione jest tylko i wyłącznie od decyzji Spółki.

Konkludując Spółka wskazuje, iż może obniżyć stawki amortyzacyjne dla wybranych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową do dowolnego ich poziomu (w tym nawet do poziomu 0,1%), przy uwzględnieniu, iż zmiany stawek dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy po uprzednim obniżeniu stawek amortyzacyjnych w stosunku do stawek wskazanych w Wykazie, będzie on uprawniony do podwyższenia tych stawek do dowolnego ich poziomu, nie wyższego jednak niż wynikający z Wykazu dla środków trwałych używanych w normalnych warunkach począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Spółka uważa, iż obniżone uprzednio stawki amortyzacyjne będą mogły następnie począwszy od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego zostać podwyższone. Zdaniem Spółki, podwyższenie stawek amortyzacyjnych będzie mogło być dokonane w dowolnej, wybranej przez Spółkę wysokości, pod warunkiem tylko, aby nowo określona stawka amortyzacyjna nie przekroczyła poziomu ustalonego w Wykazie.

Według Spółki powyższa zasada może dotyczyć zarówno tych środków trwałych, dla których stawki amortyzacyjne zostaną obniżone w trakcie ich użytkowania, a zatem począwszy od pierwszego miesiąca jednego z lat podatkowych, w których podlegają one amortyzacji, jak i tych środków trwałych, dla których stawki amortyzacyjne zostaną obniżone w stosunku do stawek z Wykazu począwszy od miesiąca wprowadzenia ich po raz pierwszy do ewidencji środków trwałych Spółki.

Spółka pragnie wskazać, iż na możliwość stosowania obniżonych stawek amortyzacyjnych wskazuje przepis art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który umożliwia obniżanie stawek z Wykazu, w ramach przyjętej przez podatnika liniowej metody amortyzacji środków trwałych. Jednocześnie, przepis ten definiuje, w którym momencie należy dokonać zmiany wysokości stawek amortyzacyjnych, przy czym nie odnosi się wprost do możliwości podwyższenia stawek, np. do wysokości z Wykazu (art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdanie drugie).

Jednakże zdaniem Spółki, literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, iż zmiana stawek amortyzacyjnych może być dwukierunkowa (po obniżeniu stawki podatnik ma prawo do je podwyższenia). Termin "zmiana stawki" użyty w interpretowanym przepisie odnosi się bowiem nie tylko do obniżenia. Zmiana może dotyczyć również podwyższenia stawki, przy czym również podwyższenie może być dokonane dopiero od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

W ocenie Spółki, skoro ustawodawca wskazał jedynie, od kiedy zastosować można obniżone stawki amortyzacji, tym samym jednocześnie nie zakazał podwyższania uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych, stąd Spółka będzie miała prawo do następnego podwyższania uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową.

Podsumowując, zdaniem Spółki, będzie miała ona zarówno możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej do dowolnego poziomu (poniżej ustalonego w Wykazie), w tym nawet do poziomu 0,1%, jak i podwyższenia obniżonej uprzednio stawki amortyzacyjnej do poziomu nieprzekraczającego ustalonego w Wykazie począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie między nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo-skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, jego zabezpieczenie lub zachowanie.

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zamieszczone zostały w przepisach art. 16a-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 6 tej ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

#8210; o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Treść powyższego przepisu oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16 m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zgodnie z art. 16h ust. 2 ww. ustawy: podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16I i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Dodatkowo należy zauważyć, że w myśl art. 16h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.

W konsekwencji, to podatnicy dokonując wyboru metody amortyzacji, dokonują tym samym wyboru stawki amortyzacyjnej, która stanowi integralną część metody amortyzacji i która co do zasady nie może ulec zmianie w jej trakcie. Zatem podatnik kierując się racjonalną oceną skutków podejmowanej decyzji może dokonać wyboru metody amortyzacji, która winna mieć wpływ na jego sytuację gospodarczą.

Jak stanowi art. 16i ust. 1 tej ustawy: odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Stosownie zaś do treści art. 16i ust. 5 ww. ustawy: podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Zatem powołany w zdaniu poprzednim przepis nie zabrania obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy, a następnie jej podwyższenia. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj.:

* jej zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, oraz

* zmniejszenia bądź zwiększenia uprzednio obniżonej stawki począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Ma on w tej sytuacji możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Z tego wynika zatem, że możliwość obniżania lub podwyższania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. Ponadto wysokość obniżenia lub podwyższenia dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika. Należy jednak dodać, że zmiana wysokości stawki winna zapewnić realizację zasady współmierności przychodów i odpowiadających im kosztów uzyskania przychodów unormowanej w art. 7 ww. ustawy.

Podatnik ma zatem prawo obniżyć stawkę amortyzacyjną również do poziomu 0,1%. Zatem wysokość zmienionej stawki amortyzacyjnej winna być ustalona z uwzględnieniem okresu efektywnej użyteczności gospodarczej danego środka trwałego oraz zasad prowadzonej polityki podatkowej. Należy również wskazać, że górną granicę zmiany stawek amortyzacyjnych stanowi Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka planuje obniżyć wysokość stawek amortyzacyjnych dla niektórych środków trwałych. W przyszłości może również zaistnieć sytuacja, w której Spółka będzie zwiększać obniżone stawki amortyzacyjne, podwyższając je do różnych wysokości, lecz nie wyższych niż stawki amortyzacyjne przewidziane w Wykazie dla poszczególnych środków trwałych.

Odnosząc powyższy opis sprawy do przedstawionych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że zmiana stawek amortyzacyjnych w stosunku do tych z Wykazu może nastąpić w odniesieniu do wybranych środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji oraz do środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji. Dla środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji zmiana stawki amortyzacyjnej, tj. jej obniżenie, może nastąpić w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego. Natomiast dla środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji, zmiana stawki amortyzacyjnej powinna nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że możliwość obniżenia od każdego następnego roku podatkowego stawek amortyzacyjnych, a także zwiększenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych odnosi się do środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji i powinna nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego. Ponadto zmienione stawki nie mogą być wyższe od tych podanych w Wykazie.

Reasumując, obniżenie stawek amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla środków trwałych aktualnie amortyzowanych, jak również niewprowadzonych dotychczas do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może zostać dokonane do dowolnego ich poziomu (w tym nawet do poziomu 0,1%) w pierwszym miesiącu każdego następnego roku podatkowego w przypadku amortyzowanych już środków trwałych lub począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostaną wprowadzone do ewidencji w przypadku nowo nabytych środków trwałych. Ponadto po uprzednim obniżeniu stawek amortyzacyjnych w stosunku do stawek wskazanych w Wykazie, Spółka będzie uprawniona do podwyższenia tych stawek do dowolnego ich poziomu, nie wyższego jednak niż wynikający z Wykazu dla środków trwałych używanych w normalnych warunkach począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.