ILPB4/423-403/12-2/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania ograniczeń w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów wynikających z przepisów dot. "niedostatecznej kapitalizacji" w związku z przystąpieniem do systemu cash - poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* zastosowania ograniczeń w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów wynikających z przepisów dot. "niedostatecznej kapitalizacji" w związku z przystąpieniem do systemu cash - poolingu,

* obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* powstania przychodów i kosztów uzyskania przychodów w związku z zawartą umową cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej V składającej się ze spółek zlokalizowanych w różnych krajach (dalej: "Grupa"). W dniu 1 października 2012 r. na mocy umowy o zarządzanie płynnością (dalej: "Umowa") zawartej z V, Spółka została włączona do istniejącego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową, który został wdrożony w ramach Grupy (dalej: "system", "cash - pooling").

W przyszłości, planowane jest dalsze włączanie do systemu innych Spółek z Grupy (w tym innych podmiotów polskich), powiązanych ze Spółką i V w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie indywidualnych umów zawieranych z V.

Funkcję Pool Leadera, tj. koordynatora systemu zarządzania płynnością finansową w ramach systemu cash - poolingu, pełni V (dalej: "Pool Leader"). Pool Leader jest niemieckim rezydentem podatkowym i podmiotem powiązanym kapitałowo ze Spółką w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. jest w 100% Jej spółką matką.

W obecnym kształcie, Umowa przewiduje przekazywanie wszystkich nadwyżek środków finansowych z konta Spółki na konto Pool Leadera. Ponadto, Pool Leader zobowiązuje się do pokrywania sald ujemnych (uzupełniania debetu Spółki) do wysokości ulokowanych przez Spółkę nadwyżek środków finansowych na koncie Pool Leadera. W przyszłości, zakres Umowy może zostać rozszerzony o pokrywanie niedoborów Spółki w kwotach przekraczających wysokość ulokowanych przez Spółkę nadwyżek środków finansowych na koncie Pool Leadera.

Celem wdrożenia struktury cash - poolingu w ramach Grupy i przystąpienia do niej Spółki, jako Uczestnika, jest przede wszystkim:

* poprawa płynności finansowej poszczególnych Uczestników systemu;

* zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi;

* zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego Grupy;

* efektywne finansowanie bieżących potrzeb Uczestników systemu w zakresie kapitału obrotowego.

W celu wdrożenia systemu cash - poolingu, Spółka i Pool Leader zawrą z bankiem Pool Leadera z siedzibą w Niemczech (dalej: "Cbank") i współpracującym z nim bankiem Spółki z siedzibą w Polsce (dalej: "B Bank"), umowę typu cash poolingu rzeczywistego, tzw. cash poooling zero balancing (dalej: "Umowa cash - poolingu", "Umowa o Centralizacji Środków Pieniężnych"). Jest to czterostronna umowa regulująca wielkość limitu zasilania środkami pieniężnymi konta Spółki w B Banku z konta Pool Leadera w Cbanku. Umowa ta reguluje obecnie zasady przekazywania środków pieniężnych (nadwyżek środków) Spółki znajdujących się na koncie w B Banku na konto Pool Leadera w Cbanku. Umowa reguluje również wysokość opłat za prowadzone usługi. Na podstawie tej umowy, Spółka wyraża zgodę na transfer nadwyżki (salda dodatniego) środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym w B Banku na rachunek Pool Leadera w Cbanku mającym siedzibę w Niemczech. Jednocześnie, Pool Leader zobowiązuje się do pokrywania ewentualnego debetu (salda ujemnego) środków pieniężnych na rachunku Spółki w B Banku ze środków znajdujących się na koncie Pool Leadera w Cbanku. Przelewy będą dokonywane w PLN.

Dla celów obsługi systemu cash - poolingu, Pool Leader będzie posiadał tzw. Rachunek Grupowy w Cbanku (dalej: "konto transakcji finansowych"), natomiast Spółka będzie posiadać tzw. Rachunek Uczestniczący w B Banku. Zgodnie z Umową, konto transakcji finansowych Pool Leadera zawierać będzie również księgowania kompensujące wszelkie należności i zobowiązania wobec pozostałych Uczestników włączonych do centralnego systemu Grupy zarządzania płynnością (cash - poolingu).

Efektem zawarcia ww. umów będzie powstanie systemu zarządzania środkami pieniężnymi, który będzie polegał na tym, że:

* w przypadku nadwyżki na rachunku bankowym Spółki w B Banku, pod koniec każdego dnia roboczego, nadwyżka środków pieniężnych na koncie Spółki w B Banku zostanie przelana na konto transakcji finansowych Pool Leadera w Cbanku;

* w przypadku debetu (salda ujemnego) na rachunku Spółki w B Banku - w celu likwidacji debetu pod koniec każdego dnia roboczego z konta transakcji finansowych Pool Leadera w Cbanku, zostanie przelana kwota na rachunek Spółki w B Banku;

* na zakończenie każdego dnia roboczego na rachunku Spółki w B Banku saldo w dacie waluty powinno wynosić "0".

Rozliczenia polegać więc będą na bilansowaniu (zerowaniu) sald na koncie Spółki w B Banku z wykorzystaniem konta transakcji finansowych Pool Leadera w Cbanku. Oznacza to, że saldo kredytowe na koncie Spółki w B Banku na koniec dnia będzie transferowane na konto transakcji finansowych Pool Leadera w Cbanku, przy czym brak płynności na koncie Spółki w B Banku będzie bilansowany przez Pool Leadera z jego konta transakcji finansowych w Cbanku. Jak już zostało wskazane powyżej, uzupełnianie niedoborów środków finansowych Spółki (pokrywanie Jej sald ujemnych) na obecnym etapie będzie jednak możliwe w granicach ustalonego limitu (jeśli płatności Wnioskodawcy przekroczyłyby limit dzienny, płatność nie zostanie zrealizowana, za wyjątkiem dopuszczenia jej po uzgodnieniu telefonicznym). W przyszłości, w przypadku rozszerzenia zakresu Umowy o pokrywaniu niedoborów Spółki w kwotach przekraczających wysokość ulokowanych przez Spółkę nadwyżek środków finansowych na koncie Pool Leadera, Spółka zobowiązana będzie do zapłaty odsetek z tego tytułu na rzecz Pool Leadera.

Zgodnie z Umową, Spółka będzie uiszczać na rzecz B Banku opłaty za prowadzone usługi, a ponadto przysługiwać Jej będą odsetki z V AG od środków przekazanych z rachunku w B Banku na konto transakcji finansowych Pool Leadera w Cbanku. Pool Leader będzie natomiast uiszczał opłatę za prowadzenie konta transakcji finansowych na rzecz Cbanku.

Pool Leader będzie ponosić ryzyko związane z ewentualną niewypłacalnością Spółki (zostanie mu przyznana linia debetowa na koncie transakcji finansowych w Cbanku).

W stworzonym systemie cash - poolingu, kontrahenci będą pełnili następujące role:

* B Bank i Cbank - zapewnią niezbędne oprogramowanie oraz automatyczny transfer środków pieniężnych pomiędzy rachunkiem Spółki w B Banku i kontem transakcji finansowych Pool Leadera w Cbanku,

* Pool Leader będzie określać kwoty (limit dzienny dla transakcji płatniczych), które mają zostać przelane pomiędzy rachunkiem Spółki w B Banku i kontem transakcji finansowych Pool Leadera w Cbanku w celu realizacji płatności Spółki. Pool Leader będzie również naliczać należne odsetki na koniec każdego miesiąca oraz zapewni stosowną dokumentację związaną z realizacją systemu cash - poolingu.

Zgodnie z Umową, wynikłe z rozliczenia odsetek płatności będą wymagalne ostatniego dnia kalendarzowego danego miesiąca rozliczeniowego i zostaną uznane na koncie transakcji finansowych lub obciążą konto transakcji finansowych z dniem waluty przypadającym na ostatni dzień kalendarzowy miesiąca rozliczeniowego.

Reasumując, w ramach wdrażanego systemu, fizyczne transfery środków pieniężnych będą miały miejsce wyłącznie pomiędzy rachunkiem Spółki prowadzonym w B Banku, a kontem transakcji finansowych Pool Leadera prowadzonym w Cbanku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 1 obejmująca opis zdarzenia przyszłego. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 2 i nr 3 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi w dniu 26 lutego 2013 r. odpowiednio nr ILPB4/423-403/12-3/DS i nr ILPB4/423-403/12-4/DS obejmującymi zarówno stan faktyczny, jak i opis zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do odsetek płaconych przez Spółkę w przyszłości w związku z uczestnictwem w systemie wspólnego zarządzania płynnością nie znajdą zastosowania ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 tej ustawy, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zgodnie natomiast z treścią art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Powyższe przepisy regulujące kwestię, tzw. "niedostatecznej kapitalizacji" ograniczają zatem możliwość ujęcia w kosztach podatkowych odsetek od pożyczek udzielanych spółkom przez ich bezpośrednich udziałowców oraz spółki - siostry (przy ziszczeniu się określonych warunków).

Niemniej jednak, należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają w sposób szczegółowy, co należy rozumieć pod pojęciem pożyczki dla celów przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Zgodnie z art. 16 ust. 7b ww. ustawy, przez pożyczkę, do której zastosowanie mają przepisy o niedostatecznej kapitalizacji rozumie się "każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (...)".

Zdaniem Spółki, z powołanego wyżej przepisu wynika, że w analizowanej sytuacji regulacje dotyczące niedostatecznej kapitalizacji nie znajdą zastosowania. Przepis ten jasno określa bowiem, że umową pożyczki, do której stosują się ograniczenia przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, jest umowa zawierana pomiędzy dwoma podmiotami, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na biorącego pożyczkę pewną określoną sumę pieniędzy. Tę samą sumę pieniędzy biorący pożyczkę zobowiązuje się zwrócić. W analizowanym przypadku nie dochodzi natomiast do zawarcia umowy, w której określony Uczestnik (w tym Spółka) zobowiązywałby się do przeniesienia określonej sumy pieniędzy na rzecz Pool Leadera lub innego Uczestnika systemu. Uczestnicy (w tym Spółka) biorący udział w cash - poolingu wyrażają jedynie gotowość użyczenia swoich środków finansowych na pewien czas innym podmiotom uczestniczącym w systemie. Tym samym, przystąpienie do cash - poolingu nie wiąże się z określeniem sumy środków finansowych, które dany Uczestnik (w tym Spółka) będzie udostępniał.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, użyczanie Jej środków finansowych przez innych Uczestników za pośrednictwem Pool Leadera, w ramach systemu kompleksowego zarządzania płynnością (cash - pooling), nie będzie wypełniać przesłanek pozwalających na uznanie ich za pożyczkę w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do której znajdują zastosowanie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, zaliczenie odsetek wypłacanych w przyszłości przez Spółkę w wyniku uczestnictwa w systemie cash - poolingu do kosztów uzyskania przychodów nie będzie podlegało ograniczeniom wynikającym z tych przepisów.

Spółka zwraca uwagę, że stanowisko, zgodnie z którym operacje wykonywane w ramach systemu cash - poolingu nie powodują konieczności zastosowania przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, znajduje potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów skarbowych.

Stanowisko takie zaprezentowali m.in.:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-222/12-2/IR),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-191/12-2/KJ),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-179/12-2/IR),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2012 r. (sygn. ILPB4/423-151/12-4/MC),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2010 r. (sygn. ILPB3/423-1050/09-2/AO),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-310/09-4/MS),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-325/09-4/ER),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-189/09-3/MS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.