ILPB4/423-360/14-3/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu 24 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* przekwalifikowania wartości niematerialnych i prawnych w przypadku ich zbycia przed upływem jednego roku od nabycia (pytanie nr 1) - jest prawidłowe,

* korekty odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, zbytych przed upływem jednego roku od ich nabycia (pytanie nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 24 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 14 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) #8722; o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* przekwalifikowania wartości niematerialnych i prawnych w przypadku ich zbycia przed upływem jednego roku od nabycia (pytanie nr 1),

* korekty odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, zbytych przed upływem jednego roku od ich nabycia (pytanie nr 2).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej również jako: Wnioskodawca).

W przyszłości Wnioskodawca może założyć spółkę kapitałową (z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w zakresie p.d.o.p.; dalej: Przyszła spółka kapitałowa). Składając niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dla Przyszłej spółki kapitałowej Wnioskodawca działa jako osoba planująca utworzenie tej spółki #8722; zgodnie z art. 14n Ordynacji podatkowej.

Przyszła spółka kapitałowa w przyszłości otrzyma aport/aporty od innej spółki kapitałowej/spółek kapitałowych (dalej: Spółka kapitałowa) będącej/będących podatnikiem, o którym/których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Przedmiotem wkładu będą prawo/prawa ochronne do znaków towarowych (dalej: znaki towarowe) posiadane dotychczas przez Spółkę kapitałową. Otrzymane znaki towarowe Przyszła spółka kapitałowa zakwalifikuje jako wartość niematerialną i prawną/wartości niematerialne i prawne (dalej: WNiP) oraz ujmie je w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Przedmiotowe znaki towarowe będą wykorzystywane w prowadzonej przez Przyszłą spółkę kapitałową działalności gospodarczej. Planowane jest wykorzystywanie znaków towarowych w ramach realizowanej działalności gospodarczej przez okres dłuższy niż rok. Mając na uwadze, że Przyszła spółka kapitałowa przewiduje wykorzystywanie nabytych znaków towarowych przez okres dłuższy niż rok, zostaną one przez Przyszłą spółkę kapitałową zakwalifikowane jako wartości niematerialne i prawne i poddane amortyzacji podatkowej.

Jednocześnie Przyszła spółka kapitałowa nie może wykluczyć sytuacji, w której wartości niematerialne i prawne mogą zostać w przyszłości zbyte przed upływem jednego roku od ich nabycia przez Przyszłą spółkę kapitałową.

W uzupełnieniu do powyższego opisu Spółka doprecyzowała, że:

Planowana firma przyszłej spółki: "A" Sp. z o.o.

Planowany adres: (...).

Jednocześnie Spółka zastrzegła, iż przedstawione powyżej informacje o firmie i adresie przyszłej spółki są jedynie danymi planowanymi i w rzeczywistości mogą ulec zmianie (np. odmowa rejestracji danej firmy spółki przez KRS lub zmiana decyzji o lokalizacji). Jeżeli zdarzenie takie będzie miało miejsce prze datą otrzymania interpretacji indywidualnej przez Spółkę, tut. organ zostanie o tym poinformowany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku ze zbyciem WNiP, których Przyszła spółka kapitałowa nie używała dłużej niż rok, pomimo że na moment wprowadzenia tej/tych WNiP do ewidencji planowano używać ich przez okres dłuższy niż rok, należy dokonać przekwalifikowania przedmiotowych WNiP na towar (bądź składnik majątku innego rodzaju, niebędący wartością niematerialną i prawną).

2. Czy należy dokonać korekty dokonanych odpisów amortyzacyjnych od danej/danych WNiP zbytej/zbytych przed upływem jednego roku od ich nabycia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Przyszłej spółki kapitałowej zmiana zamiaru używania danej/danych WNiP przez okres dłuższy niż rok nie wywołuje konieczności jego przekwalifikowania na towar (bądź składnik majątkowy innego rodzaju niebędący wartością niematerialną i prawną), zarówno na moment zbycia, jak i wstecznie #8722; od momentu nabycia wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane i prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższego przepisu wynika, że aby wymienione enumeratywnie w tym przepisie elementy mogły stanowić wartość niematerialną i prawną, przewidywany okres ich użytkowania powinien przekraczać rok. W tym kontekście istotne jest prawidłowe zdefiniowanie zwrotu "przewidywany". Zgodnie ze słownikiem języka polskiego przez "przewidywanie" należy rozumieć "to, co ktoś przewiduje, przypuszcza, czego się spodziewa, domyśla", natomiast "przewidywać" oznacza "przeczuć, domyślić się co będzie, co może nastąpić" lub "określić, oznaczyć coś z góry". Powyższe przesądza o tym, że o uznaniu danego składnika za wartość niematerialną i prawną decyduje zamiar (intencja) używania/wynajmowania go przez okres przekraczający rok. Posługując się zwrotem "przewidywanym" ustawodawca uwzględnił zatem uwarunkowania rzeczywistości gospodarczej, w której podatnik częstokroć nie jest w stanie z całą pewnością określić, jaki będzie przyszły, faktyczny okres używania danej wartości niematerialnej i prawnej. Zarazem odwołanie się przez ustawodawcę do przewidywanego okresu używania składnika świadczy o tym, że indyferentny, dla uznania ww. składnika za wartość niematerialną i prawną, jest okres jego faktycznego używania nawet, jeżeli odbiega on od okresu pierwotnie przewidywanego i jest krótszy niż rok.

Ponadto przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają regulacji, która nakazywałaby podatnikowi dokonanie przekwalifikowania składnika majątku, z wartości niematerialnej i prawnej na towar (ew. inny składnik majątkowy, nie będący WNiP), w przypadku, gdy pomimo wcześniejszych założeń składnik używany będzie krócej niż rok. Takie ukształtowanie obowiązującego stanu prawnego również należy uznać za celowe działanie ustawodawcy, w szczególności mając na uwadze, że w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16e ust. 1 ww. ustawy) przewidziano procedurę stosowaną w przypadku sytuacji przeciwnej #8722; tzn. gdy faktyczny okres używania składnika majątku przekroczy rok, pomimo że przewidywany okres używania był krótszy. Jak wynika z art. 16e ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w takiej sytuacji podatnik jest zobowiązany zaliczyć składnik majątku do wartości niematerialnych i prawnych/środków trwałych. Gdyby zatem ustawodawca chciał uregulować hipotetyczną sytuację opisaną w opisie zdarzenia przyszłego (zaprzestanie używania wartości niematerialnej i prawnej/środka trwałego przed upływem roku, pomimo wcześniejszych planów), to dokonałby tego analogicznie #8722; jak dla sytuacji odwrotnej #8722; w ramach art. 16e ust. 1 tejże ustawy. Brak stosownego przepisu przesądza, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje konieczności przeklasyfikowania wartości niematerialnej i prawnej/środka trwałego, którego zbycie nastąpiło przed upływem roku, pomimo że pierwotnie nie było zakładane.

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 sierpnia 2011 r. (IPPB1/415-501/11-4/ES) uznał, że "Przewidywany okres użytkowania dłuższy niż rok jest jednym z warunków, którego spełnienie pozwala uznać dany składnik majątku za środek trwały. Decyzja o tym, jak długo składnik majątku będzie wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, należy do podatnika. Z przepisów nie wynika, jakie kryteria Wnioskodawca powinien brać pod uwagę, przewidując długość okresu użytkowania. Ocena ta może opierać się na subiektywnych przewidywaniach. Jeżeli przyjmie, że okres używania składnika majątku będzie dłuższy niż rok, wówczas ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami stosownej ustawy o podatku dochodowym. Wnioskodawca miał więc prawo zakładać, że składnik majątku będzie przez niego użytkowany dłużej niż rok, rozpocząć jego amortyzację, a następnie przed upływem roku postanowić go sprzedać". Pomimo faktu, iż powyższa interpretacja odnosi się do kwestii związanej z przekwalifikowaniem środka trwałego, wszelkie konsekwencje dotyczące przekwalifikowania wartości niematerialnej i prawnej wydają się być tożsame.

Reasumując zamiar używania danego składnika przez okres dłuższy niż rok przesądza o zakwalifikowaniu tego składnika majątku jako WNiP. Zbycie tej/tych WNiP, przed upływem roku od jej nabycia, nie spowoduje konieczności jej/ich przekwalifikowania na towar, zarówno na moment zbycia, jak i wstecznie #8722; od chwili jej nabycia. Zatem w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym Przyszła spółka kapitałowa nie będzie zobowiązana do przekwalifikowania WNiP na moment zbycia bądź wstecz #8722; od momentu jego nabycia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym brak jest obowiązku korekty dokonanych odpisów amortyzacyjnych od danej/danych WNiP, zbytej/zbytych przed upływem roku od jej nabycia.

Jak Wnioskodawca wykazał w ramach uzasadnienia swojego stanowiska w zakresie pytania pierwszego zbycie danej/danych WNiP, przed upływem roku od jej nabycia, nie powoduje wstecznego przekwalifikowania tej/tych WNiP. Zaliczenie danego składnika do wartości niematerialnych i prawnych w sytuacji, gdy planowane było jej/ich używanie przez okres dłuższy niż rok jest w pełni prawidłowe.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. W tym kontekście warto podkreślić, że wartości niematerialne i prawne nabyte przez Przyszłą spółkę kapitałową spełniać wszystkie warunki wynikające z art. 16b ww. ustawy, w tym - jak wykazano powyżej - warunek przewidywanego używania przez okres dłuższy niż rok. Zatem odpisy amortyzacyjne od przedmiotowych wartości niematerialnych i prawnych będą prawidłowo (zgodnie z obowiązującymi przepisami) dokonywanymi odpisami. Co więcej art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera postanowień, które zakazywałyby bądź wyłączały z kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości niematerialnych i prawnych, które zostały zbyte przed upływem przewidywanego okresu ich używania, przekraczającego rok.

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych. Jako przykładowe można wskazać ww. interpretację indywidulną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 sierpnia 2011 r. (IPPB1/415-501/11-4/ES), jak również interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 grudnia 2009 r. (IBPBI/1/415-786/09/ZK), w której organ uznał, że " (...) mimo, iż urządzenia medyczne, będące środkami trwałymi, zostały sprzedane przed upływem roku ich użytkowania, to brak było podstaw prawnych do ich przekwalifikowania, tj. uznania ich za towary handlowe. W konsekwencji, nie zachodziła również konieczność skorygowania zaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych w okresie faktycznego wykorzystywania ww. urządzeń, jako środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej". Pomimo faktu, iż powyższa interpretacja odnosi się do kwestii związanej z przekwalifikowaniem środka trwałego, wszelkie konsekwencje dotyczące przekwalifikowania wartości niematerialnej i prawnej wydają się być tożsame.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w sytuacji gdyby Przyszła spółka kapitałowa była zobligowana do korekty dokonanych odpisów amortyzacyjnych (co jednak zdaniem Wnioskodawcy byłoby niezgodne z obowiązującymi przepisami), jak i w przypadku braku tego obowiązku, transakcja, w rachunku podatkowym co do zasady doprowadzi do takiego samego wyniku. W przypadku braku korekty odpisów amortyzacyjnych, co do zasady pomniejszą one koszty podatkowe powstałe na moment zbycia WNiP, natomiast, jeżeli odpisy zostałyby skorygowane, pełna wartość początkowa WNiP, co do zasady byłaby kosztem na moment jego zbycia. W związku z tym brak korekty odpisów amortyzacyjnych w analizowanej sytuacji w żaden sposób nie spowoduje uszczuplenia należności budżetowych.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie przekwalifikowania wartości niematerialnych i prawnych w przypadku ich zbycia przed upływem jednego roku od nabycia (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tej części oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie korekty odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych, zbytych przed upływem jednego roku od ich nabycia (pytanie nr 2) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tej części oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.