ILPB4/423-331/10-6/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu nabywanych pakietów wierzytelności w celu ich windykacji, bądź dalszej odsprzedaży - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismami z dnia 28 lutego 2011 r. oraz z dnia 3 marca 2011 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

* wydatków ponoszonych w związku prowadzoną działalnością w ramach pozyskiwania wynagrodzenia z tytułu służebności przesyłu,

* wydatków związanych z prowadzoną działalnością windykacyjną w formie powierniczych przelewów wierzytelności,

* nabywanych pakietów wierzytelności w celu ich windykacji, bądź dalszej odsprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (oznaczony we wniosku nr 3).

Spółka nabywa pakiety wierzytelności w drodze umów przelewu wierzytelności. Nabywane pakiety dotyczą wierzytelności przeterminowanych i nieściągalnych w drodze postępowań komorniczych (umorzenia postępowań komorniczych) lub działania innych firm windykacyjnych. Spółka skupując tego typu pakiety, nastawia się jedynie na częściową realizację wierzytelności poprzez dalsze działania windykacyjne, bądź też dalszą odsprzedaż wierzytelności po cenie wyższej od ceny nabycia z pakietu.

Z uwagi na fakt, że nie istnieją skuteczne metody szacowania realnej wartości tego typu wierzytelności, nabywane pakiety wprowadzane są do ewidencji wg ceny nabycia. Wartość poszczególnych wierzytelności w ramach pakietu określana jest w oparciu o proporcję wartości nominalnej danej wierzytelności w sumie wartości nominalnych wierzytelności z pakietu. Tak ustalona wartość danej wierzytelności uznawana jest za koszt uzyskania przychodu w momencie zwindykowania jakiejkolwiek kwoty dotyczącej danej wierzytelności, względnie jej dalszej odsprzedaży. Koszty nabycia wierzytelności, których nie udało się zwindykować w jakimkolwiek stopniu, bądź też odsprzedać nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów nabywanych wierzytelności w ramach pakietów uznać można za prawidłowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, momentem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości nabytej wierzytelności jest moment uzyskania jakiegokolwiek wpływu z windykacji tej wierzytelności, bądź jej dalszej odsprzedaży.

W stosunku do kosztów nabycia wierzytelności, których nie udało się zwindykować, bądź odsprzedać, wartość ich nabycia nie jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Kwestia cesji wierzytelności uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Zgodnie z § 2 tego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Przeniesienie wierzytelności może nastąpić, jak wynika z treści art. 510 § 1 cytowanej ustawy, w wyniku wykonania umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, która przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Jak wynika z kolei z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru / usługi i przychód ze zbycia tej jednostki towaru / usługi. Również w przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą polegającą na obrocie wierzytelnościami, wydatki związane z ich zakupem stanowić będą koszty uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu, tj. w momencie ich sprzedaży lub w dacie otrzymania należności od dłużników. Dopiero w tym momencie poniesione wydatki z powyższego tytułu pozostają w związku z uzyskanym przychodem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka nabywa pakiety wierzytelności w drodze umów przelewu wierzytelności (cesje pełne). Wnioskodawca skupując tego typu pakiety, nastawia się jedynie na częściową realizację wierzytelności poprzez dalsze działania windykacyjne, bądź też dalszą odsprzedaż wierzytelności po cenie wyższej od ceny nabycia z pakietu. Nabywane pakiety wprowadzane są do ewidencji wg ceny nabycia. Wartość poszczególnych wierzytelności w ramach pakietu określana jest w oparciu o proporcję wartości nominalnej danej wierzytelności w sumie wartości nominalnych wierzytelności z pakietu. Tak ustalona wartość danej wierzytelności uznawana jest za koszt uzyskania przychodu w momencie zwindykowania jakiejkolwiek kwoty dotyczącej danej wierzytelności względnie jej dalszej odsprzedaży. Koszty nabycia wierzytelności, których nie udało się zwindykować w jakimkolwiek stopniu, bądź też odsprzedać nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu zauważyć należy, iż w przypadku nabycia pakietu wierzytelności, wydatki na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie, tj. w takiej części, w jakiej pozostają wpłaty dłużnika w ogólnej kwocie wpłat, bądź w takiej części, w jakiej podlegają dalszemu zbyciu, jeżeli cały pakiet nie jest zbywany.

Należy mieć również na uwadze, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Z powyższej regulacji wynika, że w ciężar kosztów mogą być zaliczone tylko te wierzytelności, które łącznie spełniają dwie przesłanki:

* zostały zarachowane zgodnie z art. 12 ust. 3 omawianej ustawy jako przychód należny,

* nieściągalność ich została udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 2 ww. ustawy.

Nie bez znaczenia dla niniejszej sprawy jest również treść art. 16 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż skoro wierzytelności zostały przez Spółkę nabyte (Spółka poniosła wydatki na ich nabycie), to wierzytelności te nie mogły zostać zarachowane jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ww. ustawy. Tym samym, te pakiety wierzytelności (lub ich części), których Spółka nie odzyskała, bądź nie zbyła nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Kosztem podatkowy nie jest również strata uzyskana na sprzedaży pakietu wierzytelności (lub jego części).

Reasumując, wydatki na nabycie pakietów wierzytelności stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów z tytułu ich windykacji lub sprzedaży. Zatem, stosownie do treści art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w dacie otrzymania należności od dłużników (również częściowej) lub w momencie zbycia pakietów (lub też wchodzących w ich skład poszczególnych wierzytelności), Wnioskodawca będzie miał prawo do kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków poniesionych na ich nabycie w takiej części w jakiej pozostają wpłaty dłużnika w ogólnej kwocie wpłat, bądź w takiej części, w jakiej podlegają dalszemu zbyciu, przy czym, w przypadku zbycia - w wysokości nieprzekraczającej wartość uzyskanego przychodu, jeżeli cały pakiet nie jest zbywany. Natomiast wydatki na nabycie pakietów wierzytelności (lub ich części), których nie udało się windykować, odsprzedać, bądź też odpowiadają uzyskanej stracie z tytułu ich odpłatnego zbycia, nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie dodać należy, iż wniosek Spółki w zakresie przedstawionych stanów faktycznych oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami w dniu 4 marca 2011 r. odpowiednio nr ILPB4/423-331/10-4/DS oraz ILPB4/423-331/10-5/DS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.