ILPB4/423-304/11-4/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2011 r. (data wpływu 16 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym należności wypłacanych z tytułu usług rekrutacji studentów na rzecz agencji z Chin - jest prawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 18 października 2011 r. (data wpływu 24 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym należności wypłacanych z tytułu usług rekrutacji studentów na rzecz agencji:

* z Chin,

* z Indii,

* z Turcji,

* z Ghany.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca (dalej: Uczelnia) nawiązał współpracę z agencjami działającymi na terenie Chin, Indii, Turcji i Ghany. Wymienione agencje mają osobowość prawną, tj. są osobami prawnymi, jednak Uczelnia nie posiada certyfikatów rezydencji dokumentujących miejsce ich siedziby dla celów podatkowych.

Umowy z ww. agencjami stanowią, iż mają one za zadanie rekrutować studentów na wszystkie kierunki studiów oferowane przez Uczelnię oraz na roczny przygotowawczy kurs z języka polskiego, na zasadach pełnej odpłatności. Agencje rekrutują studentów na kierunki, stopnie i systemy studiów zgodnie z oczekiwaniami i możliwościami kandydatów. W tym celu agencje posługują się logo Uczelni i informacją zamieszczoną na stronie internetowej Uczelni, w dokumentach i informatorach wydanych przez Uczelnię i przekazanych agencji, oraz informacją przekazaną pocztą elektroniczną przez Uczelnię. Agencje są zobowiązane rzetelnie informować zainteresowanych kandydatów o zasadach aplikowania i warunkach przyjęcia na studia na Uczelni. Tym samym, umowy stanowią, iż do zadań agencji należy przede wszystkim rekrutacja studentów, a wykonywane przy tej okazji czynności reklamowe (marketingowe) mają za zadanie właściwe wykonanie usług rekrutacyjnych. Nie są zatem świadczone oddzielnie od zasadniczej usługi polegającej na rekrutacji studentów.

Szczegółowy proces rekrutacji i przyjęcia na studia na Uczelni wygląda następująco:

* Agencja dostarcza Uczelni dokumenty wybranych kandydatów, zgodnie z warunkami rekrutacji, dostarczonych agentowi na osobnym dokumencie "Postępowanie kwalifikacyjne na studia kandydatów cudzoziemców". Uczelnia dokonuje wstępnej selekcji kandydatów i informuje daną agencję o wynikach,

* Uczelnia wysyła wstępną akceptację dla kandydatów ze szczegółową informacją odnośnie opłat,

* Kandydat wnosi opłatę za studia i wpisowe, a następnie dostarcza agencji wszystkie wymagane dokumenty, zgodnie z warunkami rekrutacji,

* Uczelnia potwierdza agencji, że kandydat został przyjęty, po otrzymaniu pełnej opłaty za studia oraz wszystkich wymaganych dokumentów w formie papierowej, a następnie przesyła ostateczny list akceptacyjny z podpisem rektora.

Za opisane powyżej usługi Uczelnia wypłaca wynagrodzenie w ustalonej wysokości procentowej czesnego za pierwszy rok nauki wpłaconego przez każdego kandydata, przyjętego na studia na Uczelni, którego aplikacja została przedstawiona Uczelni za pośrednictwem agencji. Wynagrodzenie płatne jest na podstawie faktury. Po otrzymaniu pełnej kwoty czesnego od aplikujących kandydatów, w terminie 30 dni od rozpoczęcia przez nich nauki na Uczelni, w walucie EUR, na wskazane w umowie konto bankowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi wskazane w stanie faktycznym mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem należności wypłacone za ich wykonanie przez Uczelnię agencjom zagranicznym, podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem zapisów właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (jeśli taka umowa w danym państwie została zawarta).

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest stan faktyczny dotyczący opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym należności wypłacanych z tytułu usług rekrutacji studentów na rzecz agencji z Chin.

W zakresie pozostałych stanów faktycznych wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne w dniu 18 listopada 2011 r. nr ILPB4/423-304/11-5/MC, ILPB4/423-304/11-6/MC, ILPB4/423-304/11-7/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określa katalog usług podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wśród nich w pkt 2a wymienione są m.in. usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, a także świadczenia o podobnym charakterze.

Z podpisanych umów pomiędzy Uczelnią a agencjami wynika, iż Uczelnia zleca poszczególnym agencjom rekrutację studentów. Usługa taka jest pośrednio wykonywana przy pomocy określonych w umowie działań marketingowych. Zdaniem Uczelni, wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych usługi rekrutacji odnoszą się do pracowników oraz innych osób związanych określonym stosunkiem prawnym, np. umowami cywilnoprawnymi. Uczelnia stoi na stanowisku, że rekrutacji studentów nie można potraktować, jako rekrutacji personelu, a tym bardziej jako rekrutacji pracowników.

Zgodnie z definicją słownika PWN, personel to "zespół w biurze, instytucji, sklepie itp.", natomiast pracownik to "osoba zatrudniona w jakimś zakładzie pracy". Uczelnia uważa zatem, że pojęcia te nie wskazują na podobieństwo z rekrutacją studentów. Należy ponadto zwrócić uwagę na fakt, że mimo, iż omawiany przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera otwarty katalog usług (mowa jest w nim bowiem, oprócz wymienionych konkretnie usług, również o usługach "o podobnym charakterze"), nie należy przez to rozumieć, że katalog ten jest nieograniczony. W szczególności nieuprawnionym byłoby uznanie, że przepis ten odnosi się do wszystkich usług niematerialnych.

W związku z tym, należy w każdym odrębnym przypadku badać, czy dana usługa ma podobny charakter do jakiejkolwiek z usług wymienionych w tym przepisie. Jeśli okaże się, że nie ma ona podobnego charakteru, to zapłata za jej świadczenie nie będzie podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, Uczelnia stoi na stanowisku, iż wskazane we wniosku usługi polegające na rekrutacji studentów należy traktować jako usługi niemieszczące się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem nie ma obowiązku od wypłacania należności potrącania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podmioty te nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło położone jest zagranicą.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

W cytowanym wyżej przepisie (art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy) został określony konkretny katalog świadczeń, które podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Katalog ten nie jest wyczerpujący, jednakże nie ulega wątpliwości, że inne podlegające opodatkowaniu świadczenia muszą mieć charakter podobny do wskazanych w ustawie. Poprzez sformułowanie "świadczenia o podobnym charakterze" ustawodawca pozostawił otwarty katalog tych świadczeń, nie można jednak przyjmować, iż obejmuje on wszystkie pozostałe usługi w nim nie wymienione.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

Jak wynika z art. 26 ust. 1 powołanej ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a mają obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat. Podmioty te pełnią funkcje płatnika.

W art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu - opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (dalej: Uczelnia) nawiązał współpracę z agencjami działającymi m.in. na terenie Chin. Umowy z ww. agencjami stanowią, iż mają one za zadanie rekrutować studentów na wszystkie kierunki studiów oferowane przez Uczelnię oraz na roczny przygotowawczy kurs z języka polskiego, na zasadach pełnej odpłatności. Agencje rekrutują studentów na kierunki, stopnie i systemy studiów zgodnie z oczekiwaniami i możliwościami kandydatów. W tym celu agencje posługują się logo Uczelni i informacją zamieszczoną na stronie internetowej Uczelni, w dokumentach informatorach wydanych przez Uczelnię i przekazanych agencji, oraz informacją przekazaną pocztą elektroniczną przez Uczelnię. Agencje są zobowiązane rzetelnie informować zainteresowanych kandydatów o zasadach aplikowania i warunkach przyjęcia na studia na Uczelni. Tym samym, umowy stanowią, iż do zadań agencji należy przede wszystkim rekrutacja studentów, a wykonywane przy tej okazji czynności reklamowe (marketingowe) mają za zadanie właściwe wykonanie usług rekrutacyjnych. W związku z powyższym, Uczelnia dokonuje wypłat wynagrodzeń na rzecz ww. agencji zagranicznych z tytułu nabywanych usług pośrednictwa.

Mając na uwadze powyższe, usługi pośrednictwa polegające na rekrutacji studentów na rynkach zagranicznych nie zostały wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również nie mają podobnego charakteru do świadczeń w nim wymienionych, a tym samym, nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Zatem, dokonywanie przez Uczelnię wypłat wynagrodzeń na rzecz agencji działających na terenie Chin, nieposiadających zakładu na terytorium Polski w rozumieniu art. 4a pkt 11 ww. ustawy, z tytułu nabywanych usług pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na zasadach art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż działanie agencji z Chin na rzecz Wnioskodawcy nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych również w świetle postanowień umowy z dnia 7 czerwca 1988 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów (Dz. U. z 1990 r. Nr 8, poz. 46).

Wnioskodawca nie ma więc obowiązku potrącenia podatku u źródła od płatności na rzecz zagranicznego usługodawcy ani uzyskania od niego certyfikatu rezydencji podatkowej.

Reasumując, wypłacanie przez Wnioskodawcę wynagrodzeń na rzecz agencji z Chin z tytułu usług pośrednictwa nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce. Uczelnia nie ma zatem obowiązku pobrania tego podatku od dokonanych wypłat.

Końcowo należy wskazać, iż inna byłaby ocena skutków podatkowych związanych ze świadczeniem opisanych we wniosku usług pośrednictwa w przypadku, gdyby służyły one w praktyce jako instrument do badania rynku i świadczenia usług reklamowych. Wówczas należałoby uznać, iż mieszczą się one w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych i zasadnym jest pobranie podatku u źródła.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.