ILPB4/423-259/13-4/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2013 r. (data wpływu 15 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności lokalu użytkowego:

* w części dotyczącej przychodu podatkowego i amortyzacji - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej ustalenia wartości lokalu - jest nieprawidłowe,

* w części dotyczącej wartości podstawy opodatkowania oraz stawki amortyzacji - jest bezprzedmiotowe.

W dniu 15 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 11 września 2013 r. (data wpływu 16 września 2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności lokalu użytkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W grudniu 1978 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową (zwanej dalej: SM) umowę najmu lokalu użytkowego o pow. 1129,3 m.kw, w którym do dnia dzisiejszego prowadzony jest sklep. Na podstawie obowiązujących wówczas przepisów wysokość czynszów obowiązkowo obejmowała spłaty kredytów inwestycyjnych SM, przypadających na zajmowany lokal.

W 1990 r. nastąpiła zmiana przepisów i w aneksach do umowy z SM spłata kredytu oraz odsetki od niego pojawiały się w odrębnej pozycji, poza czynszem. W grudniu 1991 r. SM poinformowała Wnioskodawcę o wysokości ciążącego na dzień 31 grudnia 1991 r. obciążenia kredytowego na ten lokal w kwocie 9.987.474 zł oraz możliwości jednorazowej spłaty. Kwotę tę Wnioskodawca spłacił 31 grudnia 1991 r. i od 1992 r. nie występowała już na fakturach pozycja: kredyt i odsetki. W 2002 r. po porozumieniu z SM Wnioskodawca ograniczył powierzchnię najmu lokalu do 354,7 m.kw.

Na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy z 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, w 2009 r. Wnioskodawca zwrócił się do SM o przeniesienie prawa własności tego lokalu w związku ze spłatą kosztów budowy, jednak SM odmówiła. Na mocy wyroku Sądu Okręgowego z dnia 6 czerwca 2013 r.- SM została zobowiązana do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy własności lokalu użytkowego o pow. 349,7 m z udziałem 86/1000 w częściach wspólnych budynku, w którym mieści się lokal oraz prawie wieczystego użytkowania gruntu. Udział w prawie wieczystego użytkowania gruntów został wyceniony przez biegłego na 59.000 zł, który po ogłoszeniu wyroku został przez Wnioskodawcę zapłacony. Wyrok sądu będzie podstawą do założenia księgi wieczystej na powyższą nieruchomość.

Pismem z 11 września 2013 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku, doprecyzowano stan faktyczny informując, że:

* Wnioskodawca nie posiada dokumentacji księgowej ani podatkowej z lat, w których miała miejsce spłata kredytu, stanowiącego element płaconego czynszu, jak i pozostałej jego części uregulowanej w dniu 31.12.l991 r., gdyż nie ma takiego obowiązku;

* z analizy ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązujących w ówczesnym okresie nie wynika, aby poniesione koszty związane ze spłatą kredytów zawartych w czynszach najmu należało wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów podatku dochodowego od osób prawnych, przeniesienie własności lokalu użytkowego będzie dla Wnioskodawcy przychodem, a amortyzacja kosztem, a jeśli tak, to jaką wartość przyjąć za podstawę opodatkowania i amortyzacji, i czy można tu zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw. W ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie własności lokalu nie mieści się w treści tego artykułu, ponieważ Wnioskodawca poniósł koszty budowy lokalu, spłacając kredyt od dnia zawarcia umowy najmu w grudniu 1978 r. do 31 grudnia 1991 r. Potwierdzeniem spłaty jest zaniechanie naliczania po dniu 1 stycznia 1992 r. pozycji kredyt i odsetki.

Wnioskodawca nie zna kosztów budowy wynajmowanego lokalu, ponieważ nigdy nie był o tym informowany. Jedyną kwotą jaka się pojawia w tym temacie to kwota 9.987.474 zł stanowiąca pozostały do spłaty kredyt na dzień 31 grudnia 1991 r. Poza tym, spłata kredytu dotyczyła lokalu o pow. 1129,3 m.kw. Dopiero w 2002 r. doszło do zmiany wynajmowanej powierzchni na 354,7 m.kw. Wg wyliczeń biegłego, powołanego przez sąd, powierzchnia lokalu to 349,7 m.kw. i własność takiego lokalu została Wnioskodawcy przyznana sądownie.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że wprowadzenie do ksiąg ww. lokalu winno nastąpić poprzez wycenę przez biegłego w cenach rynkowych, jednak nie będzie to przychodem podatkowym, a amortyzacja nie będzie kosztem podatkowym.

Pismem z 11 września 2013 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku, Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że za podstawę opodatkowania i amortyzacji należałoby przyjąć wartość lokalu ustaloną w drodze wyceny przez rzeczoznawcę, gdyż nie ma innej możliwości ustalenia tej wartości.

Jeśli chodzi o amortyzację, to zdaniem Wnioskodawcy jest możliwość zastosowania indywidualnej stawki, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4, przy czym nie może być ona krótsza niż 10 lat / 40 lat - 34 lata najmu przez Wnioskodawcę = 6 lat, ale nie może to być mniej niż 10 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności lokalu użytkowego:

* w części dotyczącej przychodu podatkowego i amortyzacji - uznaje się za prawidłowe,

* w części dotyczącej ustalenia wartości lokalu - uznaje się za nieprawidłowe,

* w części dotyczącej wartości podstawy opodatkowania oraz stawki amortyzacji - uznaje się za bezprzedmiotowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w grudniu 1978 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową umowę najmu lokalu użytkowego. Wysokość czynszów obowiązkowo obejmowała spłatę kredytów inwestycyjnych Spółdzielni, przypadających na zajmowany lokal. W 1990 r. spłata kredytu oraz odsetki od niego pojawiały się w odrębnej pozycji, poza czynszem. W grudniu 1991 r. Spółdzielnia poinformowała Wnioskodawcę o wysokości ciążącego obciążenia kredytowego na ten lokal, które Wnioskodawca jednorazowo spłacił. W 2009 r. Wnioskodawca - na podstawie przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych - zwrócił się do Spółdzielni o przeniesienie prawa własności tego lokalu w związku ze spłatą kosztów budowy, jednak Spółdzielnia odmówiła. Na mocy wyroku Sądu Okręgowego z 2013 r. Spółdzielnia została zobowiązana do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy własność lokalu użytkowego w częściach wspólnych budynku, w którym mieści się lokal oraz prawie wieczystego użytkowania gruntu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny należy wskazać, że zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.): na pisemne żądanie najemcy lokalu użytkowego, w tym garażu, a także najemcy pracowni wykorzystywanej przez twórcę do prowadzenia działalności w dziedzinie kultury i sztuki, który poniósł w pełni koszty budowy tego lokalu albo ponieśli je jego poprzednicy prawni, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tą osobą umowę przeniesienia własności tego lokalu po dokonaniu przez najemcę spłaty z tytułu udziału w nieruchomości wspólnej oraz spłaty zadłużenia z tytułu świadczeń wynikających z umowy najmu.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1 i kolejne ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (art. 12 ust. 4).

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zatem w świetle ww. przepisu, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem "świadczenie nieodpłatne", a zatem w celu zdefiniowania tego pojęcia pomocne jest odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa. Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny natomiast to "taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów" (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). W orzecznictwie natomiast ugruntował się pogląd, że przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku Wnioskodawcy, jako jednostki nabywającej własność lokalu użytkowego, gdyż nie otrzymał go nieodpłatnie. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca spłacił całość kredytu inwestycyjnego wraz z odsetkami przypadającego na zajmowany lokal.

Odnośnie natomiast możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z przeniesieniem własności lokalu użytkowego należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 tej ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie natomiast art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tym samym skoro w wyniku wyroku Sądu Okręgowego doszło do przeniesienia praw własności lokalu użytkowego, to stanowi on dla Wnioskodawcy środek trwały.

Odnośnie natomiast do kwestii ustalenia wartości początkowej opisanego lokalu, zostało to uregulowane w art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ww. ustawy: za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Biorąc pod uwagę treść cytowanych regulacji, wartość początkowa lokalu użytkowego (który Wnioskodawca nabył od Spółdzielni Mieszkaniowej mocą wyroku Sądu Okręgowego) powinna zostać ustalona na podstawie faktycznych wydatków poniesionych na jego nabycie, które obejmują spłatę kredytu inwestycyjnego oraz odsetki (tekst jedn.: spłaty dokonywane w ramach czynszu, potem jako odrębna pozycja oraz jednorazowo 31 grudnia 1991 r.). Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dają możliwości ustalenia wartości lokalu w drodze wyceny przez rzeczoznawcę.

Ponadto należy wskazać, że z ogólnej zasady dotyczącej kosztów podatkowych wynika, że podatnik może poniesione wydatki tylko raz zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca ponosił wydatki na nabycie omawianego lokalu użytkowego do 31 grudnia 1991 r. Jednocześnie wskazał, że stanowiły one koszty uzyskania przychodów. Natomiast w momencie przeniesienia praw własności do lokalu użytkowego Wnioskodawca nie poniósł żadnych dodatkowych wydatków (wyjątek stanowi nabycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów, ale wydatek ten nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji). W związku z tym, nie ma możliwości, aby wskazane wydatki zostały ponownie rozliczone w kosztach uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne. Tym samym, nabyty przez Wnioskodawcę lokal użytkowy stanowi środek trwały o wartości początkowej równej sumie wydatków poniesionych na jego nabycie, jednak nie będzie on podlegał amortyzacji podatkowej.

Wobec tego, odpowiedź w zakresie wartości podstawy opodatkowania oraz stawki amortyzacji stała się bezprzedmiotowa.

Reasumując, przeniesienie własności lokalu użytkowego nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Również amortyzacja nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tejże ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.