ILPB4/423-258/13-2/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2013 r. (data wpływu 15 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaty:

* dywidendy - jest prawidłowe,

* zaliczki na jej poczet - jest prawidłowe.

W dniu 15 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaty:

* dywidendy oraz

* zaliczki na jej poczet.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej jako: Spółka) jest spółką będącą podatnikiem podatku dochodowego, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka planuje w bieżącym roku wypłacić dywidendę za 2012 r. oraz zaliczkę na poczet przewidywanej dywidendy za 2013 r. na rzecz akcjonariusza z siedzibą we Francji i podlegającego tam opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów - "C" S.A. posiadającego 77,43% akcji (dalej jako: Akcjonariusz 1) oraz akcjonariusza z siedzibą w Polsce i podlegającego tam opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów - "E" S.A. posiadającego 22,57% akcji w kapitale Spółki (dalej jako: Akcjonariusz 2).

Z uwagi na fakt, iż w momencie wypłaty dywidendy oraz zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy Spółka nie będzie dysponowała wystarczającymi środkami własnymi, planuje sfinansowanie wypłaty zarówno dywidendy za poprzedni rok obrotowy, jak i zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok bieżący, środkami pozyskanymi z kredytu lub pożyczki.

Akcjonariusz 1 oraz Akcjonariusz 2 posiadają bezpośrednio nie mniej niż 10% akcji w kapitale Spółki nieprzerwanie przez okres dwóch lat i nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dywidenda oraz zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy, sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu lub pożyczki, będą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dywidenda oraz zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy, sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu lub pożyczki, będą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 347 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom.

Zgodnie natomiast z art. 349 § 1 k.s.h., statut może upoważnić zarząd do wypłaty akcjonariuszom zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy na koniec roku obrotowego, jeżeli spółka posiada środki wystarczające na wypłatę. Wypłata zaliczki wymaga zgody rady nadzorczej.

Ponadto, na podstawie art. 349 § 2 k.s.h., spółka może wypłacić zaliczkę na poczet przewidywanej dywidendy, jeżeli jej zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy wykazuje zysk. Zaliczka może stanowić najwyżej połowę zysku osiągniętego od końca poprzedniego roku obrotowego, wykazanego w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, powiększonego o kapitały rezerwowe utworzone z zysku, którymi w celu wypłaty zaliczek może dysponować zarząd, oraz pomniejszonego o niepokryte straty i akcje własne.

Na gruncie powyższych przepisów k.s.h., należy przyjąć, że wypłata zaliczki na poczet dywidendy jest możliwa, o ile spełnione zostaną wymienione powyżej warunki. Spółka informuje, że dokona wypłaty zaliczki na poczet dywidendy, o ile spełnione zostaną ww. warunki, tj. w szczególności:

c. Spółka osiągnęła zysk za poprzedni rok obrotowy;

f. Spółka będzie posiadać środki na wypłatę - środki te będą pochodzić z kredytu lub pożyczki.

Jeżeli chodzi o skutki podatkowe wypłaty dywidendy oraz zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy, w opinii Spółki, podstawą do ich otrzymania przez Akcjonariuszy jest fakt posiadania przez nich akcji Spółki. Zarówno zatem dywidenda, jak i zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy, stanowi na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochód wspólnika Spółki z tytułu udziału w zyskach polskiej osoby prawnej.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2010 r. IBPBII/2/423-8/10/NG: "Jeżeli zaś chodzi o skutki podatkowe takiej wypłaty, to uznać należy, iż podstawą do jej otrzymania przez wspólnika spółki jest fakt posiadania przez niego udziałów spółki. Zaliczka taka stanowi zatem podobnie jak w przypadku wypłaty dywidendy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochód wspólnika spółki z tytułu udziału w zyskach polskiej osoby prawnej".

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 4 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

Ponadto, na podstawie art. 22 ust. 4a tej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Spółkę, ww. warunki zwolnienia przedmiotowego będą spełnione w momencie wypłaty dywidendy oraz zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy.

Spółka stoi zatem na stanowisku, iż dywidenda oraz zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy, sfinansowane z kredytu lub pożyczki, będą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie zwolnienia z opodatkowania wypłaty:

* dywidendy - za prawidłowe,

* zaliczki na jej poczet - za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.): podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie ustawodawca przewidział wyjątki od zasady wskazanej w powyżej regulacji. I tak, na mocy art. 22 ust. 4 ww. ustawy: zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

Zwolnienie to ma zastosowanie, w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a tej ustawy).

W myśl art. 22 ust. 4b ww. ustawy: zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Ponadto, stosownie do art. 22 ust. 4d tejże ustawy: zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

W myśl art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przepisy ust. 4-4d stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy (...).

Na mocy art. 22a omawianej ustawy: przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jak stanowi art. 22b ww. ustawy: zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Wprowadzony z 1 stycznia 2011 r. dodatkowy warunek dotyczący stosowania zwolnień z podatku dywidend i innych należności z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ma na celu zabezpieczenie interesów fiskalnych Rzeczypospolitej Polskiej. Brzmienie powyższego przepisu prowadzi do konstatacji, że zwolnienia będą funkcjonować tylko wtedy, gdy istnieją podstawy prawne do wymiany informacji między polskimi organami podatkowymi a administracją kraju, w którym opodatkowana jest spółka otrzymująca wskazane dochody. Tylko w takiej sytuacji można uniknąć nadużyć, ponieważ można zweryfikować status zagranicznego podmiotu, jego dochody i prawo do wszelkich zwolnień. Zmiana miała na celu dostosowanie omawianego zwolnienia na mocy dyrektyw 90/435/EWG oraz 2003/49/WE w zakresie dywidend, odsetek i należności licencyjnych do zasad stosowanych w Unii Europejskiej. Wprowadzona regulacja pozwala eliminować sytuacje, w których, ze względu na brak możliwości wymiany informacji, nie będą zapewnione mechanizmy kontrolne dla oceny prawidłowości przyznawania wskazanych zwolnień. Treść regulacji wyraźnie wskazuje na podstawę wymiany informacji, która winna być wywiedziona z brzmienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i zawartych w niej regulacji dotyczących wymiany informacji między administracjami podatkowymi Polski i kraju, którego umowa dotyczy lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5): właściwe władze Umawiających się Państw będą wymieniały informacje konieczne do stosowania postanowień niniejszej umowy, a także informacje dotyczące prawa wewnętrznego Umawiających się Państw co do podatków wymienionych w umowie w takim zakresie, w jakim opodatkowanie, jakie ono przewiduje, jest zgodne z umową. Wymienione informacje będą stanowiły tajemnicę i będą mogły być udzielane tylko osobom i władzom (w tym również sądom albo organom administracyjnym) zajmującym się ustalaniem, poborem lub ściąganiem podatków wymienionych w niniejszej umowie albo postępowaniem, wnioskami i środkami odwoławczymi w sprawach podatkowych.

Tym samym, warunek istnienia podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych między organami podatkowymi Polski i Francji jest spełniony.

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W świetle art. 26 ust. 1c omawianej ustawy: osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

W myśl art. 26 ust. 1f tej ustawy: w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub w art. 22 ust. 4 pkt 4.

Cytowane na wstępie przepisy art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wyrażonej w art. 22 ust. 1 tej ustawy oraz pobierania podatku z tego tytułu przez podmiot dokonujący wypłaty zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy.

Tym samym należy stwierdzić, że wszystkie wskazane warunki omawianego zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie, aby istniała możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania przychodu (dochodu) zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Wnioskodawca jest spółką będącą podatnikiem podatku dochodowego, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka planuje w bieżącym roku wypłacić dywidendę za 2012 r. oraz zaliczkę na poczet przewidywanej dywidendy za 2013 r. na rzecz akcjonariusza z siedzibą we Francji oraz akcjonariusza z siedzibą w Polsce. Z uwagi na fakt, że w momencie wypłaty dywidendy oraz zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy Spółka nie będzie dysponowała wystarczającymi środkami własnymi, planuje sfinansowanie wypłaty zarówno dywidendy za poprzedni rok obrotowy, jak zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok bieżący, środkami pozyskanymi z kredytu lub pożyczki.

Wobec takiego stanu rzeczy, do zbadania pozostaje, czy spełnione będą wszystkie przesłanki zwolnienia wynikające z regulacji będącej przedmiotem interpretacji. I tak:

1. Spółka - jako podmiot wypłacający dywidendę za 2012 r. oraz zaliczkę na jej poczet za 2013 r. - posiada siedzibę na terytorium Polski oraz jako spółka kapitałowa prawa polskiego podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów,

2. podmiotami uzyskującymi dywidendę za 2012 r. oraz zaliczkę na jej poczet za 2013 r. będzie Akcjonariusz 1, który jest spółką kapitałową z siedzibą we Francji i podlegający tam opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów oraz Akcjonariusz 2 będący spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski oraz - jako spółka kapitałowa prawa polskiego - podlegający w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów,

3. Akcjonariusz 1 i Akcjonariusz 2 posiadają bezpośrednio nie mniej niż po 10% akcji w kapitale Spółki,

4. Akcjonariusz 1 i Akcjonariusz 2 posiadają bezpośrednio wskazaną w pkt 3 ilość akcji w kapitale Spółki nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat,

5. Akcjonariusz 1 i Akcjonariusz 2 nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Ponadto, należy mieć na uwadze, że wymaganym warunkiem do zastosowania zwolnienia z opodatkowania dywidendy oraz zaliczki na jej poczet, która zostanie wypłacona przez Spółkę na rzecz Akcjonariusza 1 i Akcjonariusza 2 jest posiadanie pisemnego oświadczenia tych Akcjonariuszy, że w stosunku do wypłacanych należności spełniony został warunek określony w art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie Wnioskodawca na moment wypłacania dywidendy oraz zaliczki na jej poczet powinien dysponować certyfikatem rezydencji podatkowej Akcjonariusza 1.

Wobec powyższych wskazań, należy stwierdzić, że wszystkie warunki omawianego zwolnienia zostaną spełnione, w związku z czym Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła od dokonywanych na rzecz Akcjonariuszy wypłat.

Reasumując, jeżeli Spółka uzyska od Akcjonariusza 1, jak i od Akcjonariusza 2 pisemne oświadczenie, że nie korzystają oni ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów oraz na moment wypłacania dywidendy oraz zaliczki na jej poczet będzie dysponowała certyfikatem rezydencji podatkowej Akcjonariusza 1, to Spółka nie będzie zobowiązana - na podstawie art. 26 ust. 1c i ust. 1f w zw. z art. 22 ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej dywidendy oraz zaliczki na jej poczet sfinansowanej ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu lub pożyczki.

Natomiast w odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji, należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.