ILPB4/423-224/13-4/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki komandytowo-akcyjnej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych późniejszej wypłaty przez S.K.A. kwot pochodzących z niepodzielonego zysku Spółki z o.o. (zdarzenie przyszłe) - jest prawidłowe.

W dniu 28 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 2 sierpnia 2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* skutków podatkowych przekształcenia Spółki z o.o. w S.K.A. (stan faktyczny),

* skutków podatkowych późniejszej wypłaty przez S.K.A. kwot pochodzących z niepodzielonego zysku Spółki z o.o. (zdarzenie przyszłe).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Z dniem 31 grudnia 2012 r. Wnioskodawca przekształcił się w trybie art. 551 i nast. Kodeksu spółek handlowych ze spółki "C" sp. z o.o (dalej: Spółka z o.o.) w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: Przekształcenie), tj. spółkę "Cx" sp. z o.o. S.K.A. (dalej: Spółka S.K.A.).

Po zatwierdzeniu przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki S.K.A. sprawozdania finansowego sporządzonego na dzień poprzedzający dzień Przekształcenia (co nastąpi po dniu Przekształcenia, tj. w 2013 r.), Akcjonariusze / Komplementariusz Spółki S.K.A. rozważają wypłatę akcjonariuszom kwoty pochodzącej z zysku Spółki z o.o. (tekst jedn.: z zysku wypracowanego przez Spółkę z o.o. w latach ubiegłych i alokowanego na kapitale zapasowym, zgodnie ze stosownymi uchwałami wspólników) oraz z zysku wypracowanego w ostatnim roku podatkowym przez Spółkę z o.o. do dnia Przekształcenia i dotąd nie wypłaconego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w momencie późniejszej (tekst jedn.: po dniu Przekształcenia, w 2013 r.) wypłaty przez Spółkę S.K.A. jako następcę prawnego na rzecz Akcjonariusza kwot pochodzących z niepodzielonego zysku Spółki z o.o. (tekst jedn.: z zysku wypracowanego przez Spółkę z o.o. w latach ubiegłych i alokowanego na kapitale zapasowym oraz z zysku wypracowanego w ostatnim roku podatkowym przez Spółkę z o.o. do dnia Przekształcenia), nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Akcjonariusza, ponieważ co do zasady podlegał on już opodatkowaniu jako dochód (przychód), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który określa się na dzień Przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę S.K.A., w konsekwencji Wnioskodawca jako płatnik nie będzie kolejny raz zobowiązany do pobrania i przekazania kwoty podatku dochodowego od osób prawnych wobec Akcjonariusza (tekst jedn.: od dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8).

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie wypłaty po dniu Przekształcenia, tj. w 2013 r. przez Spółkę S.K.A. na rzecz Akcjonariusza kwot pochodzących z "niepodzielonego zysku" Spółki z o.o. (tekst jedn.: z zysku wypracowanego przez Spółkę z o.o. w latach ubiegłych i alokowanego na kapitale zapasowym oraz z zysku wypracowanego w ostatnim roku podatkowym przez Spółkę z o.o. do dnia Przekształcenia), nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Akcjonariusza, ponieważ podlegał on już opodatkowaniu jako dochód (przychód), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie Przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę S.K.A.

Artykuł 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Sformułowanie "dochód faktycznie uzyskany" rozumiane jest jako dochód faktycznie otrzymany (wypłacony) lub jako dochód postawiony do dyspozycji, co oznacza pozostawienie podatnikowi przysługujących mu pieniędzy i wartości pieniężnych, aby mógł on z nich swobodnie korzystać (swobodnie zdecydować o sposobie ich wykorzystania). Zatem, według zasady ogólnej dochodem z udziału w zyskach osób prawnych nie jest dochód (przychód), który nie został faktycznie uzyskany.

Przepis ten jednak, w kolejnych zapisach, zawiera wyjątek od tej zasady uznając za dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych także m.in. wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, "Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także (...) wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia".

Użyty w tym przepisie zwrot "w tym także" oznacza, że powinno się uznać za przychód faktycznie uzyskany z udziału w zyskach osób prawnych również przychód, który nie odpowiada ogólnym zasadom tego przychodu (tekst jedn.: nie pochodzi z udziału w zysku osoby prawnej lub nie został faktycznie otrzymany), ale spełnia warunki określone w tym przepisie.

Tak więc, nawet jeśli wspólnicy spółki kapitałowej faktycznie nie otrzymali zysku osiągniętego przez tę spółkę na dzień przekształcenia i tak, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, jako ich dochód będzie traktowany ten zysk. Ponadto, należy wskazać, że ustawodawca wprost określił w jakim momencie dochód ten powstaje przez zamieszczenie w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stwierdzenia "przychód określa się na dzień przekształcenia". Takie sformułowanie treści omawianej normy skutkuje tym, że wskazany w niej dochód (przychód) osoby prawnej z tytułu udziału w zyskach innej osoby prawnej powstaje w dniu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, niezależnie od tego czy i kiedy zostanie wypłacony.

W związku z powyższym, jeżeli spółka kapitałowa (w tym Spółka z o.o.) posiadała niepodzielone zyski, to w przypadku przekształcenia tej spółki kapitałowej w spółkę osobową (Spółkę S.K.A), powstał u udziałowców tej spółki, będących osobami prawnymi, dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych. Przy czym, przychód ten powstał na dzień Przekształcenia, niezależnie do tego, czy zyski te zostały faktycznie wypłacone udziałowcom czy nie.

Powyższe oznacza, że w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określony został precyzyjnie, w sposób szczególny, moment powstania przychodu z tytułu niepodzielonych zysków spółki kapitałowej przekształcanej w spółkę osobową. W konsekwencji, w momencie późniejszej wypłaty przez spółkę osobową (Spółkę S.K.A.) ww. niepodzielonych zysków nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Dodatkowo należy wskazać, że Przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę S.K.A. oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu, rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację spółki przekształconej w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że zysk Spółki z o.o. osiągnięty w roku, w którym następuje Przekształcenie staje się zyskiem Spółki S.K.A. Spółka S.K.A. w przypadku wypłacenia tego zysku akcjonariuszom nie wypłaci im swojego wypracowanego zysku z działalności gospodarczej, tylko zysk wypracowany przez Spółkę z o.o., który będzie udziałem w zysku osoby prawnej. Fakt, że Spółka S.K.A. po Przekształceniu dysponuje niepodzielonymi zyskami Spółki z o.o., wykorzystując je dla celów prowadzonej działalności gospodarczej nie zmienia tego, że jest to dochód (przychód) wypracowany przez Spółkę z o.o., a więc dochód (przychód) z tytułu udziału w Spółce z o.o.

Podkreślenia jednak wymaga, że ww. dochód (przychód) nie powstanie już w momencie późniejszej wypłaty przez Spółkę S.K.A. niepodzielonych zysków w przypadku, gdy osobie prawnej będącej na dzień przekształcenia wspólnikiem Sp. z o.o., a po przekształceniu Akcjonariuszowi Spółki S.K.A. wypłacone zostaną zyski w wysokości, w jakiej przysługiwały mu na dzień Przekształcenia i w wysokości, w jakiej powinny zostać wykazane i opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, jako dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych, uzyskany na dzień Przekształcenia.

Reasumując:

* kwota wypłacona Akcjonariuszowi przez Spółkę S.K.A., pochodząca z niepodzielonego zysku Spółki z o.o. na moment przekształcenia, nie będzie podlegała ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dniu podjęcia uchwały ani w dniu wypłaty tych środków, ponieważ podlegała ona opodatkowaniu jako dochód (przychód), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie Przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę S.K.A.,

* w związku z powyższym, Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób prawnych, ani w dniu podjęcia uchwały, ani w dniu wypłaty ww. środków nie jest zobowiązany do ponownego pobrania podatku, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz do jego ponownego przekazania w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, informuje się, iż w zakresie stanu faktycznego została wydana odrębna interpretacja z dnia 27 września 2013 r. nr ILPB4/423-224/13-3/DS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.