ILPB4/423-206/10-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu 21 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca stanowi Spółkę zależną względem Y S.A. (zgodnie z treścią art. 4 § 1 pkt 4 k.s.h.). Spółka oraz Y S.A. stanowią podmioty, których statutową działalnością jest między innymi udzielanie finansowania dla jednostek funkcjonujących na rynku medycznym, w tym świadczenie usług finansowych, w szczególności w formie leasingu zgodnie z art. 709¹ i kolejnych Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca zamierza zintensyfikować swoje działania celem zbudowania własnej pozycji rynkowej, co jest szczególnie ważne m.in. ze względu na to, że jest nowym podmiotem na rynku. Zważywszy na fakt, iż Wnioskodawca jest powiązany ze spółką dominującą, a ta zamierza poręczać za Jego zobowiązania, nie pobierając za poręczenie wynagrodzenia, pojawia się wątpliwość będąca przedmiotem niniejszego zapytania.

Jednocześnie, Spółka informuje, iż Y S.A. wystąpiła z odrębnym wnioskiem o interpretację dotyczącym powyższego stanu faktycznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poręczenia, które mają być udzielane w przyszłości traktowane będą jako nieodpłatne świadczenie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się na podstawie przytoczonych niżej orzeczeń, zdarzenia gospodarcze i prawne w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku. Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska przytoczyć należy kodeksową definicję poręczenia, przez którą rozumie się zobowiązanie poręczyciela do wykonania zobowiązania względem wierzyciela dopiero, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Zgodnie z istotą podatku dochodowego od osób prawnych, jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jako źródłem dochodu jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że uzyskanie przez Wnioskodawcę ww. zabezpieczeń od podmiotu dominującego nie spowoduje skutków podatkowych w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych - nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 i tym samym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na potwierdzenie powyższego, przytoczyć należy wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 2033/06, zgodnie z którym z obowiązkiem podatkowym mamy miejsce w sytuacji, gdy przychód ze świadczenia nieodpłatnego powstaje dopiero, gdy podatnik - w tym miejscu Spółka - otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa bądź możliwość korzystania z nich.

Podobnie uznały NSA w wyroku z dnia 10 października 2001 r. (sygn. akt III SA 121/00) oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 27 października 2004 r. (sygn. akt III SA 3060/02) orzekając, że do nieodpłatnego świadczenia nie dochodzi jedynie w wyniku samego podpisania umów zobowiązujących do wykonania usługi za zobowiązany podmiot.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie uzyska On żadnych profitów z tytułu uzyskania poręczenia od innego podmiotu. Spółka, zgodnie z orzeczeniem NSA z dnia 10 maja 2006 r. (II FSK 313/06), stoi na stanowisku, iż nie ma do czynienia w tym przypadku z osiągnięciem przychodu po Jej stronie.

Podobne stanowisko zostało przyjęte w znanych interpretacjach Ministra Finansów:

* z dnia 4 maja 2009 r. znak: DD5/8211/ZDA/08/PK-786,

* z dnia 30 września 2009 r. znak: IPPB3/423-463/09-2/AG.

Mając na uwadze powyższe zdarzenie przyszłe w kontekście opisanej sytuacji, należy stwierdzić, że uzyskane przez Spółkę nieodpłatne zabezpieczenie od podmiotu dominującego nie prowadzi, w Jej ocenie, do powstania skutków podatkowych w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych - nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 i tym samym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast w przypadku, gdyby Y S.A. musiała wykonać zobowiązanie za Wnioskodawcę, wówczas umowa poręczenia przewidywać będzie wynagrodzenie za spełnienie zobowiązania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Pojęcie to można rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 ww. ustawy).

Jednakże, pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" oparte na gruncie przepisów prawa podatkowego ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Może bowiem obejmować wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; (...).

Natomiast, ust. 2 ww. przepisu stanowi, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W związku z powyższym, dla celów podatkowych nie jest ważne źródło przychodów lub też czy był on następstwem działania (zaniechania) innej osoby.

Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje, bez obowiązku świadczenia wzajemnego, rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 6 pkt 4 powołanej ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Opis zdarzenia przyszłego sprawy wskazuje, iż Wnioskodawca stanowi Spółkę zależną względem Y S.A. Spółka oraz Y S.A. stanowią podmioty, których statutową działalnością jest między innymi udzielanie finansowania dla jednostek funkcjonujących na rynku medycznym, w tym świadczenie usług finansowych, w szczególności w formie leasingu zgodnie z art. 709¹ i kolejnych Kodeksu cywilnego. Spółka dominująca zamierza udzielać Wnioskodawcy poręczeń za Jego zobowiązania, nie pobierając wynagrodzenia z tego tytułu.

Z powyższego wynika, iż spółka dominująca (świadczeniodawca) w momencie udzielenia w przyszłości poręczenia zobowiązań Spółki wyrazi pozytywną wolę świadczenia, tj. w razie zaistnienia konieczności zobowiąże się do spłaty zobowiązania ciążącego na Spółce. Innymi słowy, wyrazi swoją gotowość do zaangażowania własnych aktywów w przyszłości. Taka gotowość posiada swoją wartość, o czym najlepiej świadczy fakt, iż istnieją instytucje finansowe, które świadczą odpłatnie tego typu usługi. Natomiast w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę, spółka dominująca zaniechała pobrania wynagrodzenia za udzielone poręczenia, co stanowi konkretną korzyść finansową dla Spółki.

Reasumując, w opisanym zdarzeniu przyszłym niewątpliwie zaistnieje sytuacja, w której Spółka otrzyma świadczenie w postaci zabezpieczenia Jej zobowiązań, a wartością takiego świadczenia będzie korzyść wynikająca z zaniechania pobrania wynagrodzenia za udzielone poręczenia. Wartość ta jednocześnie stanowić będzie dla Spółki przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy podkreślić, iż dla kwalifikacji przedmiotowych świadczeń nie ma znaczenia zakres prowadzonej działalności przez podmiot udzielający poręczenia. Przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy nie odnosi się bowiem do kryterium profesjonalnego działania podmiotu realizującego nieodpłatne świadczenie jako przesłanki różnicującej skutki podatkowe uzyskania tego świadczenia.

Ponadto, należy mieć na uwadze zapisy art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy przedmiotowe poręczenia zostały udzielone pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.