ILPB4/423-205/11-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2011 r. (data wpływu 17 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów bez wynagrodzenia - jest prawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

W Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Wnioskodawca) udziałowcami są spółka akcyjna i osoba fizyczna. W Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może zaistnieć umorzenie (automatyczne) udziałów udziałowca będącego osobą fizyczną bez obniżania kapitału zakładowego (tj. z czystego zysku) i bez wynagrodzenia. W wyniku tej czynności, jedynym udziałowcem Sp. z o.o. zostałaby spółka akcyjna, zyskująca tym samym 100% własności w aktywach netto Sp. z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po stronie Spółki z o.o., w której doszłoby do automatycznego umorzenia udziałów z czystego zysku bez wynagrodzenia, powstaną jakiekolwiek skutki podatkowe na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Spółkę udziałów od osoby fizycznej, a następnie ich automatycznym umorzeniem, po stronie Spółki nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód stanowi m.in. wartość otrzymanych częściowo odpłatnie rzeczy lub praw.

W sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Spółka nie uzyskuje realnego przysporzenia; innymi słowy, w wyniku nieodpłatnego nabycia własnych udziałów, majątek Spółki nie wzrośnie, tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, iż mamy w tej sytuacji do czynienia z powstaniem przychodu.

Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia także pogląd wyrażony w piśmie Ministerstwa Finansów, będącym odpowiedzią na zapytanie poselskie (pismo z dnia 23 lutego 2004 r.). Wynika z niego m.in. iż "oceniając skutki podatkowe będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów, nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce".

Analogiczny podgląd wyrażony został w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 28 października 2005 r. (PD-1/i/4218-27/05). W piśmie tym wskazano: "Oceniając skutki podatkowe, jakie wystąpią w następstwie umorzenia udziałów bez wynagrodzenia w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Organ odwoławczy podziela stanowisko Spółki, że nabycie udziałów bez wynagrodzenia, a następnie ich przymusowe umorzenie jest dla Niej obojętne podatkowo. Z ww. przepisów nie wynika bowiem, aby w przedstawionym stanie faktycznym po stronie Spółki powstał obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych. Należy mieć na uwadze, że w opisanej wyżej sytuacji Spółka nie otrzyma dochodu. Zatem, zbycie udziałów bez wynagrodzenia wspólników w celu ich umorzenia jest dla Spółki podatkowo obojętne, gdyż nie uzyskała ona z tego tyt. przychodu".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 199 § 1 tej ustawy, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie (art. 199 § 2 ww. ustawy).

Stosownie do § 3 omawianego artykułu, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Na podstawie § 4 ww. artykułu, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku (§ 5 ww. artykułu).

Zgodnie z art. 199 § 7 Kodeksu spółek handlowych, w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 ww. ustawy).

W tym miejscu należy wskazać, że bliskie związki z umorzeniem przymusowym ma umorzenie automatyczne, uregulowane w art. 199 § 4 i 5 Kodeksu spółek handlowych, gdzie również brak jest wyrażania woli przez wspólnika, którego udział się umarza. Różnica polega na tym, iż w przypadku umorzenia automatycznego ziszczenie się danego zdarzenia samo przez się powoduje umorzenie zaś podejmowana uchwała stwierdzająca umorzenie ma charakter deklaratoryjny, podczas gdy w trybie umorzenia przymusowego zdarzenie to stanowi przesłankę podjęcia uchwały w sprawie umorzenia, a uchwała ta ma charakter konstytutywny.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca), w której udziałowcami są spółka akcyjna i osoba fizyczna, może dojść do automatycznego umorzenia udziałów udziałowca będącego osobą fizyczną bez obniżania kapitału zakładowego (tj. z czystego zysku) i bez wynagrodzenia. W wyniku tej czynności, jedynym udziałowcem Sp. z o.o. zostałaby spółka akcyjna, zyskująca tym samym 100% własności w aktywach netto Sp. z o.o. W związku z powyższym, Wnioskodawca rozważa, czy w związku z dokonaniem opisanej czynności powstaną dla Niego jakiekolwiek skutki podatkowe na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 tej ustawy, dochód stanowi, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Zauważyć należy, że w art. 12 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca wymienił jedynie przykładowe kategorie pożytków, których otrzymanie kreuje u podatnika przychód podatkowy.

Przedstawiona w przedmiotowym wniosku sytuacja odnosząca się do nabycia przez Spółkę własnych udziałów celem ich umorzenia bez wynagrodzenia, nie została wymieniona w treści tych przepisów. Spółka bowiem nie uzyska realnego przysporzenia majątkowego, ponieważ nabycie ww. udziałów odbędzie się nieodpłatnie. Nie można zatem mówić o dochodzie faktycznie uzyskanym przez Spółkę. Tym samym, umorzenie udziałów wspólnikowi bez wynagrodzenia pozostanie bez wpływu na sytuację podatkową Spółki.

Reasumując, dokonanie nieodpłatnego nabycia przez Spółkę Jej własnych udziałów w celu ich umorzenia nie będzie skutkować osiągnięciem przez Spółkę jakiegokolwiek dochodu (przychodu) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanego przez Spółkę pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie stwierdzić należy, że zapadło ono w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.