ILPB4/423-202/11-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 15 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków prawnopodatkowych związanych z połączeniem spółek przez przejęcie:

* odnośnie obowiązku złożenia deklaracji podatkowej - jest prawidłowe,

* odnośnie terminu złożenia deklaracji podatkowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków prawnopodatkowych związanych z połączeniem spółek przez przejęcie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka zamierza w przyszłości dokonać połączenia z inną Spółką kapitałową (Spółka z o.o.), powyższe połączenie nastąpi na podstawie art. 491 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

W opisanej transakcji, Spółka ma być Spółką przejmującą, natomiast Spółka kapitałowa (Spółka z o.o.) będzie Spółką przejmowaną.

Planowane jest połączenie obydwu Spółek na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, to jest przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Spółka planuje zakończyć proces połączenia Spółek w okresie październik - listopad 2011 r. (planowana data wpisania połączenia Spółek do rejestru właściwego według siedziby Spółki przejmującej oraz wykreślenie z właściwego rejestru Spółki przejmowanej).

Na podstawie art. 493 § 1 oraz § 2 Kodeksu spółek handlowych, Spółka przejmowana zostaje rozwiązana, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru, natomiast połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby Spółki przejmującej. Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia Spółki przejmowanej.

Artykuł 12 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) wskazuje na konieczność zamknięcia ksiąg rachunkowych w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia.

Artykuł 8 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1992 r. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.), określa, że jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych.

Artykuł 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zobowiązuje podatnika do złożenia deklaracji podatkowej (zeznania) według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek został ustawowo określony w art. 12 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Przepis art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1992 r. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.), określa, że w przypadku ustawowego obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, wówczas za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, termin złożenia deklaracji podatkowej (zeznania) upływa do końca trzeciego miesiąca roku następnego.

W opisanej sytuacji Spółka zakłada zakończenie procesu połączenia w okresie październik - listopad 2011 r. (planowana data wpisania połączenia Spółek do rejestru właściwego według siedziby Spółki przejmującej oraz wykreślenie z właściwego rejestru Spółki przejmowanej), zatem termin złożenia rocznej deklaracji podatkowej Spółki przejmowanej upłynie w dniu 31 marca 2012 r.

W powyższym okresie (31 marca 2012 r.) Spółka przejmowana będzie wykreślona już z właściwego rejestru sądowego, zatem w powyższym przypadku właściwym organem do złożenia deklaracji podatkowej spółki przejmowanej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych będzie Zarząd Spółki przejmującej.

W ocenie Podatnika, właściwym urzędem skarbowym do złożenia deklaracji Spółki przejmowanej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych będzie urząd skarbowy właściwy dla Spółki przejmowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie obowiązku złożenia deklaracji podatkowej,

* nieprawidłowe - w zakresie terminu złożenia deklaracji podatkowej.

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Stosownie natomiast do treści art. 494 § 1 ww. ustawy, spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Przepis ten zawiera zasadę sukcesji generalnej.

Na gruncie prawa podatkowego powyższa zasada sukcesji została wyrażona w art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), który stanowi, iż osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) - art. 93 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 379 z późn. zm.), jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Zasady dotyczące prowadzenia ksiąg rachunkowych reguluje ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

W myśl art. 12 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3, 3a, 3b i 3c w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia.

Jednakże przepis art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości stanowi, iż można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku połączenia jednostek, gdy w myśl ustawy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje powstania nowej jednostki.

Przepisem tym przewidziano zatem możliwość odstąpienia od obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych. Należy przy tym podkreślić, że spółka przejmowana może w takim wypadku zamknąć księgi rachunkowe, ale nie ma takiego obowiązku.

Jak stanowi art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (Spółka przejmująca) zamierza dokonać połączenia z inną Spółką z o.o. (Spółką przejmowaną). Połączenie dokona się przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W związku z planowanym połączeniem, na dzień połączenia księgi rachunkowe spółki przejmowanej zostaną zamknięte.

Odnosząc powyższe do przepisów prawa podatkowego, wskazać należy, iż Spółka przejmująca (Wnioskodawca) stanie się następcą prawnym przejmowanej Spółki kapitałowej i wstąpi we wszelkie podatkowe prawa i obowiązki przejętego podmiotu. Tym samym, w związku z faktem, że księgi rachunkowe Spółki przejmowanej zostaną zamknięte, Wnioskodawca zobowiązany będzie do złożenia zeznania podatkowego za Spółkę przejmowaną za rok podatkowy obejmujący okres od pierwszego dnia tego roku do dnia połączenia Spółek, tj. do dnia wpisania połączenia do rejestru i wykreślenia Spółki przejmowanej z rejestru.

Opisując zdarzenie przyszłe Spółka wskazała również, iż planowany termin zakończenia procesu łączenia przypadnie na październik - listopad 2011 r., a termin złożenia zeznania upłynie z dniem 31 marca 2012 r.

W tym miejscu należy jednak wskazać, iż trzymiesięczny termin do złożenia zeznania, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien być liczony od momentu zakończenia roku podatkowego przez Spółkę przejmowaną. Od tego zdarzenia w terminie trzech miesięcy Wnioskodawca zobowiązany jest złożyć zeznanie o wysokości dochodu (straty) Spółki przejmowanej, np. zakończenie procesu połączenia nastąpi w dniu 31 października 2011 r., oznacza to konieczność złożenia zeznania podatkowego do dnia 31 stycznia 2012 r.

Reasumując, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże zamknięcie ksiąg rachunkowych z zakończeniem roku podatkowego i obowiązkiem złożenia zeznania rocznego. Ze względu na fakt zamknięcia ksiąg rachunkowych przez Spółkę przejmowaną, Zarząd Wnioskodawcy (Spółki przejmującej) będzie zobowiązany do złożenia, jako następca prawny Spółki przejmowanej, zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za okres od rozpoczęcia przez Spółkę przejmowaną roku podatkowego do dnia połączenia, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następnego w urzędzie skarbowym właściwym dla Spółki przejmowanej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.