ILPB4/423-174/11-2/DS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółka posiada flotę samochodów, używanych na podstawie umów leasingowych. Na dzień 31 grudnia 2010 r. od czterech umów leasingowych Spółka miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT. Ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług... (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), nastąpiła zmiana zasad rozliczania podatku naliczonego, nakazując podatnikom rejestrowanie w urzędzie skarbowym umów leasingowych. Spółka rejestracji nie dokonała sądząc, iż raz nabyte prawo nie może być zmienione.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy w przypadku, gdyby Spółka utraciła prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od ww. umów, kwota podatku VAT niepodlegająca odliczeniu stanowi koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania bądź zachowania źródła przychodów inne niż wymienione w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W art. 16 ust. 1 pkt 46 wykazano, iż kosztu uzyskania przychodu nie stanowi podatek od towarów i usług, z tym że kosztem uzyskania jest:

Przyjmując, iż zmiana regulacji w podatku od towarów i usług uniemożliwia Spółce skorzystanie z prawa do odliczenia podatku VAT w związku z używaniem samochodów osobowych na podstawie umów leasingowych zawartych przed 1 stycznia 2011 r., w stosunku do których przed 1 stycznia 2011 r. przysługiwało pełne odliczenie, kwota niepodlegająca odliczeniu będzie kosztem uzyskania przychodu, zgodnie z treścią przytoczonego artykułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zasadą w podatku dochodowym jest neutralność podatku od towarów i usług. Oznacza to, iż generalnie podatek VAT nie stanowi ani przychodu ani kosztu podatkowego. Istnieją jednak wyjątki od tej reguły, które są przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Taki wyjątek przewidziano w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Oznacza to, że kosztem podatkowym może być podatek od towarów i usług w sytuacji, gdy podatek naliczony nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony. Uregulowanie art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w powiązaniu z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Odmienny jest przedmiot obu podatków. Podatek od towarów i usług jest powszechnym podatkiem obrotowym netto (od wartości dodanej). Zasadniczą cechą tego podatku jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Skoro podatnikowi, co do zasady przysługuje to uprawnienie, to racjonalne jest uregulowanie o wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów w ramach podatku dochodowego, podatku od towarów i usług, uiszczonego przy nabyciu towarów. Odmienna sytuacja zachodzi, gdy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Wówczas racjonalne jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podatku naliczonego przy nabyciu towarów, albowiem kwota tego podatku nie zostanie zwrócona podatnikowi. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik utracił uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego na skutek niedochowania rygorów wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - brak jest podstaw prawnych do zaliczenia tego podatku do kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, warunek wynikający z ustawy o podatku od towarów i usług dotyczący rejestracji do 31 stycznia 2011 r. w urzędzie skarbowym umów leasingowych zawartych przed 1 stycznia 2011 r. uzależnia możliwość odliczenia podatku od towarów i usług do spełnienia określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych warunków.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż prowadząc działalność gospodarczą, na dzień 31 grudnia 2010 r. Spółka miała prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług od czterech umów leasingowych. Ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), nastąpiła zmiana zasad rozliczania podatku naliczonego, nakazując podatnikom rejestrowanie w urzędzie skarbowym umów leasingowych. Jednak Spółka rejestracji nie dokonała.

Z powyższego wynika, że Spółka nie dopełniła obowiązku rejestracji w urzędzie skarbowym.

W tym miejscu tut. Organ pragnie zaznaczyć, iż w zakresie przedmiotowego wniosku w części dotyczącej podatku od towarów i usług wydana została interpretacja indywidualna nr ILPP2/443-863/11-3/EN z dnia 29 sierpnia 2011 r., z której wynika, że "Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy wskazać należy, iż Spółce nie przysługuje w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., pełne prawo do odliczenia podatku VAT od rat lub innych płatności wynikających z zawartych umów leasingowych, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej, tj. Spółka nie zarejestrowała we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r. umów leasingowych zawartych przed dniem 1 stycznia 2011 r.

Bowiem, aby Spółka miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., od czynszu (rat) lub innych płatności wynikających z umów leasingowych zawartych przed 1 stycznia 2011 r., dotyczących pojazdów samochodowych, o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony zobowiązana była zarejestrować taką umowę w terminie do 31 stycznia 2011 r. we właściwym miejscowo Urzędzie Skarbowym".

Z powyższego wynika, iż zgodnie z regulacjami wynikającymi z ustawy o podatku od towarów i usług Spółka nie może zastosować pełnego odliczenia podatku naliczonego od rat lub innych płatności wynikających z zawartych umów leasingowych.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę oraz uregulowania prawne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdza się, iż w przypadku utraty prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług od umów leasingowych zawartych przed 1 stycznia 2011 r., na skutek niedopełnienia obowiązku rejestracji tych umów w urzędzie skarbowym w określonym czasie (do 31 stycznia 2011 r.) - bez względu na okoliczności, z powodu których nie doszło do spełnienia powyższego warunku - kwota podatku od towarów i usług niepodlegająca odliczeniu, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie przedstawionego stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług wniosek został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.