ILPB4/423-143/11-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2011 r. (data wpływu do BKIP w Bielsku - Białej 26 kwietnia 2011 r., data wpływu do BKIP w Lesznie 2 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania umowy użytkowania znaków towarowych jako podatkowej umowy leasingu operacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 26 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca złożył do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku - Białej wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* możliwości zakwalifikowania umowy użytkowania znaków towarowych jako podatkowej umowy leasingu operacyjnego,

* zastosowania art. 11 oraz art. 12 ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kalkulacji wysokości opłat z tytułu użytkowania znaków towarowych i ceny wykupu.

Pismem z dnia 29 kwietnia 2011 r. nr IBPBI/2/423-444/11/CzP, IBPBI/2/423-445/11/CzP, IBPBI/2/423-446/11/CzP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku - Białej, działając na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazał ww. wniosek do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie celem załatwienia zgodnie z właściwością, stosownie do § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.).

Przedmiotowy wniosek wpłynął do tut. Organu w dniu 2 maja 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest producentem artykułów spożywczych. Głównym przedmiotem Jego działalności jest produkcja przetworów spożywczych (keczupów, koncentratów pomidorowych, warzyw w puszkach). Spółka nieustannie rozszerza swoją działalność także w innych segmentach rynku spożywczego, m.in. produkcja dań gotowych oraz gotowych produktów spożywczych schłodzonych. Aktualnie Spółka prowadzi sprzedaż swoich produktów pod trzema markami: X., Y. i Z.

W związku z planowanym dalszym rozwojem działalności gospodarczej, w szczególności dywersyfikacją portfela produktów, w celu poprawienia jej efektywności, podjęta została decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji działalności Spółki. Reorganizacja polegać będzie na wydzieleniu wyodrębnionej organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo jednostki w postaci Departamentu Marketingu (dalej jako: "Jednostka" lub "Departament Marketingu") do odrębnego podmiotu.

Reorganizacja zostanie przeprowadzona w następujący sposób. W pierwszym etapie reorganizacji, funkcjonujące obecnie w ramach poszczególnych linii biznesowych działy zajmujące się marketingiem produktów schłodzonych, nowych kategorii produktów oraz produktów pod marką Y zostaną wydzielone i połączone z Departamentem Marketingu, który zajmuje się w głównej mierze marketingiem i promocją produktów pod marką X i Z. W konsekwencji, utworzony zostanie jeden Departament Marketingu, który będzie odpowiedzialny za podejmowanie i koordynowanie wszystkich działań związanych z promocją i marketingiem produktów oferowanych przez Wnioskodawcę, jak również za zarządzanie znakami towarowymi, w szczególności budowanie wartości i rozwoju znaków towarowych, prowadzenie działań o charakterze promocyjno - reklamowym oraz kreowanie wizerunku znaków towarowych.

W kolejnym etapie restrukturyzacji wyodrębniona Jednostka zostanie następnie wniesiona w formie wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym do innej spółki kapitałowej (dalej jako: "Nowa Spółka"). W konsekwencji, Nowa Spółka przejmie wszystkie zadania z zakresu marketingu oraz zarządzania produktami. Spółka natomiast będzie mogła skupić swe działania wyłącznie na produkcji i sprzedaży oferowanych przez Nią produktów.

W skład Jednostki, która zostanie wniesiona do Nowej Spółki, będą wchodzić należące obecnie do Wnioskodawcy zarejestrowane lub zgłoszone do rejestracji w Urzędzie Patentowym RP prawa do słowno - graficznych znaków towarowych. Znaki te używane są obecnie przez Wnioskodawcę w Jego działalności. W przyszłości znaki te będą używane przez Nową Spółkę w toku jej działalności. Nowa Spółka będzie bowiem zarządzać znakami towarowymi, jak również będzie świadczyć usługi użytkowania tych znaków towarowych. Znaki towarowe będą stanowić wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Znaki towarowe mogą podlegać amortyzacji zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 w związku z art. 16h tej ustawy.

Ze względu na przypisane do Jednostki prawa do znaków towarowych, po wyodrębnieniu Jednostki do Nowej Spółki, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Nową Spółką umowę nienazwaną użytkowania znaków towarowych (dalej: "umowa użytkowania") celem odpłatnego ich używania.

Umowa użytkowania zostanie zawarta na czas określony. Planowany okres trwania umowy to minimum 5 lat. Umowa użytkowania będzie zawierać także opcję wykupu znaków przez Wnioskodawcę po zakończeniu umowy użytkowania. Jednocześnie suma netto opłat należnych za użytkowanie przez okres obowiązywania umowy, tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług oraz ceny, po której Spółka będzie mogła nabyć przedmiot użytkowania po zakończeniu umowy, będzie większa bądź równa wartości początkowej tych znaków określonej dla celów amortyzacji podatkowej przez Nową Spółkę, zgodnie z art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Nowej Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie.

Umowa użytkowania będzie także przewidywać, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej znaków dokonuje Nowa Spółka.

Nowa Spółka nie będzie korzystać z żadnych zwolnień podatkowych, jak również nie będzie prowadziła działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie, iż:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie pierwsze.

Wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 26 lipca 2011 r. nr ILPB4/423-143/11-3/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa użytkowania znaków towarowych będzie stanowić umowę leasingu operacyjnego zgodnie z art. 17a pkt 1 w związku z art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ będzie ona spełniać wszystkie warunki wskazane w tej ustawie wymagane do uznania jej za tego typu umowę. W konsekwencji, ustalone w umowie opłaty za użytkowanie znaków towarowych jako opłaty z tytułu leasingu operacyjnego stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy na podstawie dyspozycji art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez umowę leasingu rozumie się: "umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym" oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty".

Z powyższej definicji wynika, iż za umowę leasingu może zostać uznana również umowa, która nie stanowi umowy nazwanej leasingu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, o ile spełnia ona warunki dla uznania jej za podatkową umowę leasingu. Ponadto przedmiotem leasingu podatkowego mogą być nie tylko środki trwałe, lecz także wartości niematerialne i prawne, jeżeli podlegają one amortyzacji podatkowej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, celem umowy użytkowania, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Nową Spółką będzie oddanie znaków towarowych przez Nową Spółkę do odpłatnego używania Wnioskodawcy. Ponadto, przedmiotem umowy będą prawa ochronne na znaki towarowe podlegające amortyzacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji stanowią prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.) (dalej: "Ustawa PWP").

Jak stanowi art. 120 ustawy PWP, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 153 ustawy PWP). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ustawy PWP).

Z powyższego wynika więc, że zarejestrowany znak towarowy stanowi podlegającą amortyzacji podatkowej wartość niematerialną i prawną. W związku z tym, może on stanowić przedmiot umowy leasingu dla celów podatkowych, co wynika wprost z literalnej wykładni art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż zakres umowy użytkowania jest zgodny z zakresem określonym w definicji leasingu w ustawie podatkowej, a ponadto ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych dopuszcza leasing znaków towarowych, przedmiotowa umowa użytkowania znaków towarowych stanowić będzie umowę leasingu dla celów podatkowych. A zatem, konsekwencje podatkowe tej umowy, w szczególności w zakresie możliwości zaliczenia opłat za użytkowanie do kosztów podatkowych, należy rozpatrywać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących leasingu.

Zgodnie z art. 17b ust. 1 tej ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Jednocześnie, zgodnie z art. 17j ust. 1 ww. ustawy, w sumie opłat określonych zgodnie z art. 17b ust. 1 pkt 2 należy uwzględnić cenę, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po jej zakończeniu. Natomiast, na podstawie art. 17j ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sumie opłat nie uwzględnia się w szczególności:

* płatności na rzecz finansującego za świadczenia dodatkowe, o ile są one wyodrębnione z opłat leasingowych,

* kaucji określonej w umowie leasingu wpłaconej finansującemu przez korzystającego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że umowa użytkowania zostanie zawarta na czas oznaczony na okres minimum 5 lat. A zatem, minimalny okres trwania umowy będzie równy 100% normatywnego okresu amortyzacji znaku towarowego. Zgodnie bowiem z art. 17a pkt 4 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod pojęciem normatywnego okresu amortyzacji w przypadku wartości niematerialnych i prawnych należy rozumieć okres ustalony na podstawie art. 16m tej ustawy. W odniesieniu do znaku towarowego zastosowanie znajduje art. 16m ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, statuujący 60 miesięczny (pięcioletni) okres amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji, umowa użytkowania będzie zawarta na czas oznaczony, który stanowić będzie więcej niż 40% normatywnego okresu amortyzacji przedmiotu leasingu, a tym samym, spełniać będzie przesłanki określone przez Ustawodawcę w art. 17b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, suma netto opłat należnych za użytkowanie przez okres obowiązywania umowy, tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług oraz ceny, po której Spółka będzie mogła nabyć przedmiot użytkowania po zakończeniu umowy, będzie większa bądź równa wartości początkowej tych znaków towarowych. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Nowej Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie. A zatem, zdaniem Spółki, przedstawiony przez Nią sposób kalkulacji opłat będzie spełniać przesłankę określoną w art. 17b ust. 1 pkt 2 w związku z art. 17j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla uznania umowy użytkowania za umowę leasingu operacyjnego.

Ponadto należy wskazać, że Nowa Spółka nie będzie korzystać z żadnych zwolnień podatkowych ani prowadzić działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. W konsekwencji, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie też zastosowania przepis art. 17b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do którego w przypadku korzystania przez Nową Spółkę z jakichkolwiek zwolnień podatkowych do umowy użytkowania zastosowanie znalazłyby zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Reasumując, z uwagi na fakt, że umowa użytkowania zostanie zawarta na czas oznaczony przekraczający 40% normatywnego okresu amortyzacji znaków towarowych, a suma określonych w umowie opłat netto za korzystanie ze znaków towarowych, włączając cenę za ich wykup po zakończeniu umowy, będzie większa bądź równa wartości początkowej tych znaków ustalonej przez Nową Spółkę dla celów amortyzacji podatkowej, to stanowić ona będzie umowę leasingu operacyjnego dla celów podatkowych.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ustalone w umowie opłaty za użytkowanie znaków towarowych stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy jako opłaty z tytułu leasingu operacyjnego na podstawie dyspozycji art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów ich uzyskania, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do art. 17a pkt 1 tej ustawy, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z powyższej definicji wynika, że nazwana umowa leasingu, uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) jest jedną z wielu umów, które mieszczą się w katalogu określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 ustawy - niezależnie od nazwy. Skutkiem tego będą określone w przepisach uprawnienia i zobowiązania stron umowy w zakresie wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego.

O tym, czy umowa może być zakwalifikowana jako podatkowa umowa leasingu decydują jej cechy, które muszą być spełnione łącznie:

Oprócz tych ogólnych cech podatkowej umowy leasingu, ustawodawca wskazuje w przepisach warunki szczególne, które pozwalają na zaliczenie umowy leasingu do podatkowej umowy leasingu operacyjnego (art. 17b ustawy) lub podatkowej umowy leasingu finansowego (art. 17f ustawy).

Aby zawarta umowa mogła być uznana dla celów podatkowych za umowę leasingu operacyjnego, w szczególności, aby mogła wywołać skutki podatkowe po stronie korzystającego w postaci kosztów uzyskania przychodów z tytułu ponoszonych przez niego opłat za użytkowanie przedmiotu leasingu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, i tak:

Jednocześnie należy uwzględnić zastrzeżenie określone w art. 17b ust. 2 ustawy, zgodnie z którym jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Spółka zamierza zawrzeć umowę nienazwaną użytkowania znaków towarowych. Rozpatrując zawieraną umowę w kontekście uznania jej za umowę leasingu operacyjnego, należy stwierdzić, że:

Spółka wskazała również, iż tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Nowej Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie.

Ponadto, Nowa Spółka, będąca finansującym, nie będzie korzystać z żadnych zwolnień podatkowych, jak również nie będzie prowadziła działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

Reasumując, umowa użytkowania znaków towarowych zawarta przez Spółkę będzie stanowiła podatkową umowę leasingu operacyjnego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, ustalone w umowie opłaty z tytułu użytkowania przedmiotowych znaków stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Jednocześnie dodaje się, iż tutejszy Organ przyjął jako element opisu zdarzenia przyszłego stwierdzenie Spółki, iż "W skład Jednostki, która zostanie wniesiona do Nowej Spółki, będą wchodzić należące obecnie do Wnioskodawcy zarejestrowane lub zgłoszone do rejestracji w Urzędzie Patentowym RP prawa do słowno - graficznych znaków towarowych. (...) Znaki towarowe będą stanowić wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Znaki towarowe mogą podlegać amortyzacji zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 w związku z art. 16h tej ustawy" i udzielił pisemnej interpretacji co do sposobu zastosowania prawa podatkowego tylko i wyłącznie w kwestii zadanego pytania, gdyż nie jest uprawniony do wykraczania poza jego zakres.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.